IRPF explicado paso a paso para AHP y THAC

Guía práctica actualizada a julio de 2026

Consultar el manual oficial de IRPF de la AEAT ↗

Material ampliado para el estudio del IRPF en AHP y THAC

Índice

Hago esta entrada del blog para quienes estén empezando a trabajar el IRPF en AHP y THAC, con el ánimo de complementar, de forma explicada y práctica, el contenido de mis apuntes y resúmenes.

No pretende sustituir el estudio de la Ley y del Reglamento ni la resolución de casos. Su función es otra: que el alumno vea el impuesto entero, entienda por qué se hace cada operación y disponga de un texto al que volver cuando un esquema se le quede corto. Para todo ello he integrado el contenido de mis apuntes, corregido ejemplos y operaciones, actualizado las cifras y añadido los cambios normativos posteriores para presentarlo a julio 2026.

1. El mapa completo del impuesto

Una fórmula esquemática ayuda:

Renta → rendimiento neto o ganancia/pérdida → integración → base imponible → reducciones → base liquidable → escalas y mínimos → cuota íntegra → deducciones → cuota líquida → pagos a cuenta y deducciones diferenciales → resultado.

2. Conceptos generales

2.1. Naturaleza, objeto y ámbito de aplicación

El IRPF es un tributo de carácter personal y directo que grava, conforme a los principios de igualdad, generalidad y progresividad, la renta de las personas físicas según su naturaleza y sus circunstancias personales y familiares. Lo dice el artículo 1 LIRPF.

Es personal porque toma como referencia al contribuyente y sus circunstancias. Es directo porque recae sobre una manifestación inmediata de capacidad económica, la obtención de renta. Es progresivo porque el tipo efectivo tiende a aumentar a medida que crece la capacidad económica, aunque una parte de la renta —la del ahorro— tenga una escala propia.

El objeto del impuesto es la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta establecidas por la Ley, con independencia del lugar donde se produzcan y de la residencia del pagador. Un residente fiscal en España tributa, por tanto, por su renta mundial, sin perjuicio de los convenios para evitar la doble imposición y de la deducción del artículo 80 LIRPF.

El impuesto se aplica en todo el territorio español, con las especialidades de Canarias, Ceuta y Melilla y sin perjuicio de los regímenes forales de concierto y convenio. Es un impuesto parcialmente cedido a las comunidades autónomas de régimen común. Por eso hay una cuota estatal y otra autonómica.

Norma de referencia: artículos 1 a 5 LIRPF; Ley 22/2009, de 18 de diciembre, sobre financiación autonómica; convenios para evitar la doble imposición que resulten aplicables.

2.2. El hecho imponible y sus componentes

El hecho imponible es la obtención de renta por el contribuyente. El artículo 6 LIRPF distingue cinco fuentes y añade las imputaciones legales:

• Rendimientos del trabajo.
• Rendimientos del capital inmobiliario.
• Rendimientos del capital mobiliario.
• Rendimientos de actividades económicas.
• Ganancias y pérdidas patrimoniales.
• Imputaciones de renta previstas por la Ley.

La calificación importa. Una misma cantidad económica puede recibir un tratamiento distinto según su origen. La renta por alquilar un local propio es capital inmobiliario; la obtenida mediante una organización empresarial de alquiler que cumpla el artículo 27.2 puede ser actividad económica. El beneficio al vender el inmueble no es rendimiento del capital inmobiliario, sino ganancia o pérdida patrimonial.

La Ley presume retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital. Si se prueba que hubo una prestación gratuita, la presunción queda destruida. Si no se prueba el importe, la valoración se hará por el valor normal de mercado.

2.3. No sujeción, exención y pérdida no computable

Son conceptos distintos.

• En la no sujeción, el hecho no entra en el presupuesto del IRPF. No se aplica una dispensa: sencillamente no nace ese gravamen.
• En la exención, el hecho encaja en el impuesto, pero la Ley decide que no tribute.
• Una pérdida no computable sí puede responder a una alteración patrimonial, pero el artículo 33.5 impide integrarla.

No está sujeta al IRPF la renta sometida al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Quien recibe una herencia o donación tributa, en su caso, por ese impuesto. El donante, sin embargo, puede obtener una ganancia patrimonial en el IRPF, salvo que concurra una regla especial.

Tampoco existe ganancia o pérdida en determinados supuestos del artículo 33.2, como la división de la cosa común, la disolución de la sociedad de gananciales o la disolución de comunidades de bienes, si la adjudicación se corresponde con la cuota de titularidad y no se actualizan valores. Es un diferimiento: el adjudicatario conserva el valor y la fecha de adquisición originarios.

No se computan, entre otras, las pérdidas debidas al consumo; las liberalidades; las pérdidas en el juego que excedan de las ganancias del mismo período; las pérdidas por transmisiones lucrativas inter vivos; y ciertas pérdidas por transmisiones seguidas de recompra de valores homogéneos dentro del plazo legal.

Ejemplo 1. Disolución de gananciales sin actualización

Un matrimonio adquirió una vivienda por 180.000 euros y un apartamento por 80.000. Al liquidar gananciales, la vivienda, hoy valorada en 360.000, se adjudica a uno y el apartamento más dinero al otro, respetando el valor de sus lotes. No hay ganancia o pérdida por el mero reparto. La vivienda conserva para su adjudicatario el valor fiscal de 180.000 euros y la fecha de compra originaria. Si luego la vende, la ganancia se calculará desde esos datos, no desde los 360.000 euros usados para equilibrar el reparto.

Ejemplo 2. Recompra de acciones cotizadas

Lucía vende 1.000 acciones cotizadas por 8.000 euros. Le habían costado 10.000, por lo que aflora una pérdida de 2.000. Un mes después recompra 1.000 acciones homogéneas. Como la recompra se produce dentro de los dos meses, la pérdida queda cautiva. Se integrará cuando transmita las acciones recompradas, con las reglas del artículo 33.5.f LIRPF. No desaparece, pero se difiere.

2.4. Principales rentas exentas

El artículo 7 LIRPF contiene una lista cerrada. No debe extenderse por analogía. Para AHP y THAC interesa dominar, al menos, estos grupos:

• Prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo y pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por esos actos.
• Ayudas de cualquier clase percibidas por afectados por VIH en los términos legales y ayudas a personas con hemofilia u otras coagulopatías que desarrollaron hepatitis C en el sistema sanitario público.
• Pensiones reconocidas por lesiones o mutilaciones producidas con ocasión o consecuencia de la Guerra Civil.
• Indemnizaciones por daños personales en la cuantía legal o judicialmente reconocida. La redacción vigente incluye las acordadas mediante mecanismos adecuados de solución de controversias cuando cumplen los requisitos legales.
• Indemnizaciones por despido o cese, en la cuantía obligatoria del Estatuto de los Trabajadores o de su normativa de desarrollo, con el límite general de 180.000 euros. El exceso tributa. La exención no ampara un pacto puramente privado que encubra una salida voluntaria.
• Prestaciones reconocidas por la Seguridad Social o por entidades sustitutivas por incapacidad permanente absoluta o gran invalidez, con los límites y equivalencias previstos para profesionales no integrados en el régimen correspondiente.
• Pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del régimen de clases pasivas cuando la lesión inhabilite por completo para toda profesión u oficio.
• Becas públicas y becas concedidas por entidades acogidas a la Ley 49/2002 o por fundaciones bancarias para cursar estudios reglados, y determinadas becas de investigación, con los requisitos reglamentarios.
• Anualidades por alimentos percibidas de los padres en virtud de decisión judicial o del convenio regulador formalizado conforme a la normativa civil.
• Premios literarios, artísticos o científicos relevantes y premios «Príncipe de Asturias», en los términos reglamentarios.
• Ayudas económicas a deportistas de alto nivel, con el límite reglamentario.
• Prestaciones por desempleo percibidas en pago único cuando se destinan y mantienen en los términos legales.
• Rendimientos positivos de determinados planes de ahorro a largo plazo, si no se dispone del capital antes de cinco años y se cumplen sus requisitos.
• Gratificaciones extraordinarias satisfechas por el Estado español por participar en misiones internacionales de paz o humanitarias.
• Rendimientos del trabajo por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, hasta 60.100 euros anuales, si se prestan para una entidad no residente o un establecimiento permanente extranjero y existe un impuesto análogo en el territorio de realización. No se exige identidad de tipos y opera la regla legal sobre territorios con convenio de intercambio de información. Es incompatible con el régimen de excesos exentos por destino en el extranjero.
• Prestaciones por entierro o sepelio, hasta el importe de los gastos.
• Determinadas indemnizaciones del Estado y de las comunidades autónomas por privación de libertad y supuestos ligados a la memoria democrática.
• Rentas mínimas de inserción y otras ayudas autonómicas o locales para colectivos en riesgo de exclusión, emergencia social o necesidades básicas, hasta el límite conjunto de 1,5 veces el IPREM, además de ayudas legalmente previstas a víctimas de delitos violentos, violencia de género y violencia sexual.
• Prestaciones familiares y de maternidad o paternidad que enumera el artículo 7.h LIRPF, dentro de sus límites.
• Prestaciones económicas públicas vinculadas al servicio para cuidados en el entorno familiar y asistencia personalizada derivadas de la Ley de Dependencia.
• Prestaciones y ayudas familiares percibidas de Administraciones públicas por nacimiento, adopción, acogimiento o cuidado de hijos menores.
• Ganancias patrimoniales obtenidas por mayores de 65 años o personas en situación de dependencia severa o gran dependencia al transmitir su vivienda habitual.
• Determinadas ganancias derivadas de daciones en pago y ejecuciones hipotecarias de la vivienda habitual cuando se cumplen todos los requisitos legales.
• Determinadas ayudas por daños personales, destrucción o reparación de elementos patrimoniales debidos a catástrofes que cuenten con norma específica.
• Cantidades satisfechas por la Iglesia católica a víctimas de abusos sexuales dentro de sus instituciones conforme al sistema de reparación previsto en la disposición adicional sexagésima tercera LIRPF, incorporada en 2026.

No hay que confundir una renta exenta con una retribución del trabajo en especie exenta. Estas últimas se regulan en el artículo 42.3 LIRPF. Entre ellas se encuentran, con sus requisitos, determinados servicios sociales y culturales para empleados, seguros de enfermedad, enseñanza de hijos de empleados, comedores y vales de comida hasta 11 euros diarios, servicios de transporte colectivo o fórmulas indirectas hasta 1.500 euros anuales, entrega de acciones hasta 12.000 euros anuales y formación exigida por el puesto.

Ejemplo 3. Despido con exceso sobre la cuantía obligatoria

La indemnización obligatoria según el Estatuto de los Trabajadores asciende a 92.000 euros y la empresa paga 125.000. Si se cumplen los requisitos de desvinculación, quedan exentos 92.000; los 33.000 restantes son rendimiento del trabajo. Si la cuantía obligatoria fuera 210.000, la exención quedaría limitada a 180.000 y tributarían 30.000.

Norma de referencia: artículos 7, 33.2, 33.3, 33.5 y 42.3 LIRPF; artículos 1 a 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF —en adelante, RIRPF—.

2.5. El contribuyente y la residencia habitual

Son contribuyentes, con carácter general, las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español. También lo son determinados nacionales españoles que residan en el extranjero por su condición de miembros de misiones diplomáticas u oficinas consulares, titulares de cargos o empleos oficiales y funcionarios en activo destinados fuera de España, con las excepciones legales.

Se entiende que una persona tiene su residencia habitual en España si concurre cualquiera de estos criterios:

1. Permanece más de 183 días durante el año natural en territorio español. Se computan las ausencias esporádicas salvo que acredite residencia fiscal en otro país. En el caso de una jurisdicción no cooperativa, la Administración puede exigir prueba de permanencia durante 183 días.

2. Radica en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, directa o indirectamente.

Existe, además, una presunción relativa: salvo prueba en contrario, se presume residente al contribuyente cuando residan habitualmente en España su cónyuge no separado legalmente y sus hijos menores dependientes.

La residencia se determina para todo el año natural; no se fracciona por meses, salvo el período corto que provoca el fallecimiento. El traslado a una jurisdicción no cooperativa de un nacional español puede mantener su condición de contribuyente durante el año del cambio y los cuatro siguientes, conforme al artículo 8.2 LIRPF.

Ejemplo 4. Salida de España en octubre

Una persona vive y trabaja en España hasta el 15 de octubre de 2026 y después se traslada a Francia. Ha permanecido más de 183 días en España. Será residente fiscal en España en 2026 y, en principio, declarará aquí su renta mundial, sin perjuicio del convenio hispano-francés y de los mecanismos para evitar la doble imposición.

Norma de referencia: artículos 8 a 10 LIRPF y convenio para evitar la doble imposición aplicable.

2.6. Atribución e individualización de rentas

La renta se entiende obtenida por quien sea su titular según el origen de cada fuente. Los rendimientos del trabajo corresponden exclusivamente a quien genera el derecho a percibirlos. Los rendimientos del capital se atribuyen al titular de los bienes o derechos. Los rendimientos de actividades económicas corresponden a quien ordena por cuenta propia los medios de producción o recursos humanos. Las ganancias y pérdidas se atribuyen a quien sea titular de los elementos o derechos de los que proceden.

En gananciales, el salario no se divide fiscalmente entre ambos cónyuges: se atribuye al trabajador. En cambio, el alquiler de un inmueble ganancial se atribuirá normalmente por mitad, conforme a la titularidad civil.

Las comunidades de bienes, herencias yacentes y demás entidades del artículo 35.4 de la Ley General Tributaria no son contribuyentes del IRPF. La renta se atribuye a sus socios, herederos, comuneros o partícipes, conserva para ellos la naturaleza de la fuente y se reparte según el pacto fehaciente o, si no consta, por partes iguales. La entidad sí puede tener obligaciones formales y practicar o soportar retenciones.

Norma de referencia: artículos 11 y 86 a 90 LIRPF.

2.7. Obligación de declarar

La regla general del artículo 96.1 LIRPF es que los contribuyentes deben presentar declaración. Después se establecen exclusiones para rentas modestas y determinadas fuentes. No estar obligado no significa que no pueda convenir declarar para recuperar retenciones o solicitar una deducción reembolsable.

No tendrán que declarar quienes obtengan exclusivamente las rentas siguientes, siempre que no superen los límites y se cumplan todos los requisitos:

Cuando hay varios pagadores, se mantiene el límite de 22.000 euros si la suma del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no supera 1.500 euros anuales. También existe la especialidad para pensionistas que solicitan a la Agencia Tributaria la determinación del tipo de retención conforme al procedimiento reglamentario.

Tampoco tendrán que declarar quienes obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, capital o actividades económicas y ganancias patrimoniales hasta 1.000 euros conjuntos, y pérdidas patrimoniales inferiores a 500 euros.

Estas exclusiones no se aplican a quien deba declarar por otra causa. En particular, están obligadas las personas titulares del ingreso mínimo vital y quienes integran su unidad de convivencia, y todas las personas físicas que en cualquier momento del período hayan estado de alta como trabajadores por cuenta propia en el RETA o en el Régimen Especial de los Trabajadores del Mar, cualquiera que sea la cuantía de sus rendimientos.

Ejemplo 5. Dos pagadores

Andrea percibe en 2026 un salario de 20.500 euros de su empresa y 1.200 de otra entidad. Como el segundo pagador no supera 1.500 euros, conserva el límite general de 22.000. Sus rendimientos del trabajo ascienden a 21.700 y, si no concurre otra causa, no está obligada por esta fuente. Si el segundo pagador hubiera satisfecho 2.000 euros, el total sería 22.500 y se superaría tanto el límite especial de 15.876 como el general.

Norma de referencia: artículo 96 LIRPF. Los límites deben comprobarse siempre en la redacción vigente para el ejercicio concreto.

2.8. Período impositivo, devengo e imputación temporal

El período impositivo coincide con el año natural y el impuesto se devenga el 31 de diciembre. Si el contribuyente fallece antes, el período termina y se devenga en la fecha del fallecimiento.

Reglas generales del artículo 14 LIRPF:

• Trabajo y capital se imputan cuando sean exigibles, aunque se cobren después.
• Actividades económicas siguen, en principio, la normativa del Impuesto sobre Sociedades y el criterio de devengo, sin perjuicio de opciones reglamentarias.
• Ganancias y pérdidas patrimoniales se imputan cuando se produce la alteración patrimonial.

Entre las reglas especiales destacan las siguientes:

• Los atrasos laborales cobrados en otro período por causa no imputable al contribuyente se declaran mediante autoliquidación complementaria del ejercicio de exigibilidad, sin sanción, intereses ni recargo, dentro del plazo legal.
• Las rentas pendientes de resolución judicial se imputan cuando la resolución adquiere firmeza.
• En operaciones a plazos o con precio aplazado —el último vencimiento debe superar un año desde la entrega— puede optarse por imputar la renta a medida que sean exigibles los cobros.
• Las ayudas públicas se imputan, con carácter general, cuando se cobran, salvo regla especial.
• Las pérdidas por créditos vencidos y no cobrados pueden imputarse cuando concurre alguno de los supuestos del artículo 14.2.k LIRPF.

Ejemplo 6. Precio aplazado

Un terreno que costó 100.000 euros se vende el 1 de marzo de 2026 por 160.000. Se cobran 80.000 al firmar y 80.000 el 1 de junio de 2027. Al transcurrir más de un año entre la entrega y el último vencimiento, el transmitente puede optar por imputar proporcionalmente la ganancia de 60.000. En 2026 imputará 30.000 y en 2027 otros 30.000. Si no ejercita la opción, la regla general lleva toda la ganancia a 2026.

2.9. Tributación individual y conjunta

La tributación individual es la regla. La conjunta es una opción anual. No vincula para ejercicios posteriores y debe comprender a todos los miembros de la unidad familiar.

Hay dos modalidades de unidad familiar a 31 de diciembre:

• Cónyuges no separados legalmente y, si los hay, hijos menores —salvo los que vivan independientes con consentimiento— e hijos mayores respecto de los que se haya establecido curatela representativa por resolución judicial.
• En separación legal o inexistencia de matrimonio, el padre o la madre y todos los hijos que convivan con uno u otro y reúnan los requisitos anteriores. Nadie puede pertenecer a dos unidades familiares.

En conjunta se acumulan las rentas de los miembros y existe responsabilidad conjunta y solidaria. Se aplican, con carácter general, las mismas escalas, límites y mínimos que en individual; los importes no se multiplican por el número de miembros. La base imponible general puede reducirse en 3.400 euros en la unidad matrimonial y en 2.150 euros en la monoparental, con las restricciones del artículo 84 LIRPF.

La opción debe compararse, no darse por buena. Suele ser más interesante cuando uno de los cónyuges carece de renta o la distribución es muy desigual; puede ser peor cuando ambos obtienen rentas altas, porque se acumulan en una sola escala.

3. Rendimientos del trabajo

3.1. Concepto y esquema de cálculo

El artículo 17 LIRPF considera rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, dinerarias o en especie, que deriven directa o indirectamente del trabajo personal o de una relación laboral o estatutaria y no sean rendimientos de actividad económica.

Incluye sueldos, salarios, prestaciones por desempleo, gastos de representación, dietas no exentas, pensiones y haberes pasivos, prestaciones de planes de pensiones, determinadas becas no exentas, retribuciones de administradores, cursos y conferencias y pensiones compensatorias recibidas del cónyuge, entre otros.

El esquema es este:

Las retenciones no son un gasto. Son pagos a cuenta que se restarán al final de la declaración.

3.2. Retribuciones en especie

Existe renta en especie cuando se utiliza, consume u obtiene para fines particulares un bien, derecho o servicio de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aunque no genere un desembolso para quien lo concede. Si la empresa entrega dinero para que el trabajador compre el bien, la renta es dineraria.

Como regla, se valora por el valor normal de mercado. El artículo 43 contiene reglas especiales:

• Vivienda propiedad del pagador: 10 % del valor catastral; 5 % si el valor catastral ha sido revisado o modificado y ha entrado en vigor en el período o en los diez anteriores. Si no hay valor catastral o no ha sido notificado, 5 % sobre el 50 % del mayor entre el valor comprobado y el precio de adquisición. La valoración no puede exceder del 10 % de las restantes contraprestaciones del trabajo.
• Vivienda no propiedad del pagador: coste para el pagador, incluidos tributos, sin que pueda ser inferior al resultado de la regla anterior.
• Vehículo entregado: coste de adquisición para el pagador, incluidos tributos. Si no es suyo, valor de mercado como nuevo.
• Vehículo cedido para uso: 20 % anual del coste de adquisición o, si el pagador no es propietario, del valor de mercado del vehículo nuevo. Debe atenderse a la disponibilidad para fines particulares. La valoración puede reducirse hasta un 30 % para vehículos eficientes en los términos reglamentarios.
• Préstamo a interés inferior al legal del dinero: diferencia entre el interés pagado y el interés legal vigente.
• Manutención, hospedaje, viajes y similares: coste para el pagador, incluidos tributos.
• Contribuciones a planes de pensiones y sistemas análogos: importe satisfecho por el promotor.

Al valor se añade el ingreso a cuenta no repercutido al trabajador. Si el trabajador reembolsa a la empresa el ingreso a cuenta, no se suma.

No toda ventaja en especie tributa. El artículo 42.3 declara exentas, con condiciones, las entregas de productos a precios rebajados en comedores, servicios educativos, determinados seguros de enfermedad, transporte colectivo, formación y entrega de acciones. La exención general por acciones alcanza 12.000 euros anuales si la oferta se hace en las mismas condiciones dentro de la empresa o grupo. En empresas emergentes, el límite se eleva a 50.000 euros y se flexibiliza la oferta general, con las reglas de la Ley 28/2022. El exceso no necesariamente se imputa de inmediato: existe una regla especial de imputación para acciones de empresas emergentes.

Ejemplo 7. Vehículo de empresa con uso mixto

La empresa cede a un trabajador un vehículo que adquirió nuevo por 30.000 euros. Se estima de forma acreditada una disponibilidad particular del 60 %. La valoración anual es 20 % × 30.000 × 60 % = 3.600 euros. Si el vehículo cumple los requisitos para una reducción del 20 %, la retribución en especie será 2.880. Si el ingreso a cuenta, por ejemplo 547,20 euros, no se repercute, el rendimiento íntegro incluirá 3.427,20 euros. En un examen hay que indicar cada paso y no aplicar automáticamente el 20 % a todo el coste cuando la disponibilidad privada es parcial.

Ejemplo 8. Préstamo sin interés en 2026

Una empresa presta 100.000 euros sin interés a un trabajador durante todo 2026. Con un interés legal del dinero del 3,25 % vigente en la fecha de actualización, la renta en especie es 3.250 euros, sin perjuicio del ingreso a cuenta. Si el préstamo se hubiera concedido al 1 %, la renta sería 2.250 euros.

3.3. Dietas y asignaciones para gastos de viaje

Las dietas son rendimientos del trabajo, pero determinadas cantidades quedan exceptuadas de gravamen si responden a desplazamientos laborales reales y se cumplen los requisitos de los artículos 9 y siguientes RIRPF.

• Locomoción en transporte público: importe justificado.
• Vehículo propio: 0,26 euros por kilómetro recorrido, más peajes y aparcamiento justificados.
• Manutención con pernocta en municipio distinto del lugar de trabajo y residencia: 53,34 euros diarios en España y 91,35 en el extranjero.
• Manutención sin pernocta: 26,67 euros diarios en España y 48,08 en el extranjero.
• Estancia: importe justificado, con la especialidad reglamentaria para conductores de transporte de mercancías por carretera.

Debe acreditarse el día, lugar y motivo del desplazamiento. La permanencia continuada en el mismo municipio durante más de nueve meses impide la exención de manutención y estancia por ese destino, sin descontar vacaciones o bajas.

3.4. Reducciones del artículo 18

La reducción general es del 30 % para rendimientos íntegros distintos de los del artículo 17.2.a que tengan un período de generación superior a dos años y se imputen en un solo período, siempre que no se haya aplicado esta reducción a otros rendimientos con período de generación superior a dos años en los cinco ejercicios anteriores. También se aplica a rendimientos calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo cuando se imputan en un único ejercicio.

La cuantía sobre la que se aplica no puede superar 300.000 euros anuales. Hay reglas especiales para indemnizaciones por extinción laboral y para prestaciones en forma de capital de sistemas de previsión, además del régimen transitorio de aportaciones antiguas.

Ejemplo 9. Premio de antigüedad

Una trabajadora recibe en 2026 un premio de 18.000 euros por 25 años de servicio. El convenio lo vincula a esa antigüedad, se imputa en un único período y no ha aplicado la reducción a otra renta plurianual en los cinco años anteriores. Reducción: 30 % × 18.000 = 5.400. Se integran 12.600 euros antes de restar los gastos deducibles. La reducción no es del 40 %.

La disposición adicional sexagésima LIRPF añade desde 2025 una reducción para rendimientos artísticos excepcionalmente altos. Si ciertos rendimientos artísticos del trabajo superan el 130 % de la media de los tres períodos anteriores, se reduce en un 30 % el exceso, con una base máxima anual de 150.000 euros. Existe una regla paralela para determinadas actividades económicas artísticas.

3.5. Gastos deducibles del artículo 19

Solo son deducibles los gastos enumerados por la Ley:

• Cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.
• Detracciones por derechos pasivos.
• Cotizaciones a colegios de huérfanos o entidades similares.
• Cuotas sindicales.
• Cuotas a colegios profesionales cuando la colegiación sea obligatoria, con el límite reglamentario de 500 euros.
• Gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios con el pagador, con el límite de 300 euros anuales.
• Otros gastos, 2.000 euros anuales con carácter general.

Los otros gastos aumentan en supuestos de movilidad geográfica para desempleados que aceptan un puesto que exige traslado —2.000 euros adicionales en el ejercicio del cambio y el siguiente—, para trabajadores activos con discapacidad y para determinados residentes en Ceuta o Melilla. El incremento no puede superar el rendimiento íntegro que lo genera, minorado por los restantes gastos.

Ejemplo 10. Cálculo del rendimiento neto del trabajo

Salario dinerario: 38.000 euros. Retribución en especie correctamente valorada: 2.000. Cotizaciones: 2.400. Cuota sindical: 180. Colegio profesional obligatorio: 620. Defensa jurídica frente a la empresa: 450.

• Rendimiento íntegro: 40.000.
• Seguridad Social: −2.400.
• Sindicato: −180.
• Colegio: −500, por el límite reglamentario.
• Defensa jurídica: −300, por el límite legal.
• Otros gastos: −2.000.
• Rendimiento neto: 34.620 euros.

3.6. Reducción por obtención de rendimientos del trabajo

El artículo 20 LIRPF reduce el rendimiento neto cuando este es inferior a 19.747,50 euros y las rentas distintas del trabajo, excluidas las exentas, no superan 6.500 euros:

La reducción no puede convertir el rendimiento neto en negativo.

Ejemplo 11. Reducción del artículo 20

Un contribuyente obtiene un rendimiento neto del trabajo de 16.000 euros y 400 euros de intereses. Como las otras rentas no superan 6.500, la reducción es 7.302 − 1,75 × (16.000 − 14.852) = 5.293 euros. El rendimiento neto reducido es 10.707 euros.

3.7. Nueva deducción por rendimientos del trabajo en 2026

No debe confundirse con el artículo 20. La disposición adicional sexagésima primera introduce una deducción en cuota, no una reducción del rendimiento. En 2026 corresponde a quienes obtengan rendimientos íntegros derivados de prestación efectiva de servicios en una relación laboral o estatutaria inferiores a 20.048,45 euros y no tengan otras rentas no exentas superiores a 6.500 euros:

• Hasta 17.094 euros de rendimiento íntegro: 590,89 euros.
• Entre 17.094 y 20.048,45: 590,89 − 0,2 × (rendimiento íntegro − 17.094).

Está limitada a la parte de las cuotas íntegras estatal y autonómica que proporcionalmente corresponda a esos rendimientos netos del trabajo. Se resta de la cuota líquida total después de la deducción por doble imposición internacional.

Idea de examen: primero se calcula, si procede, la reducción del artículo 20 dentro del rendimiento del trabajo. Mucho después, al llegar a la cuota, se aplica la deducción de la disposición adicional sexagésima primera. No se sustituyen entre sí.

Norma de referencia del capítulo: artículos 17 a 20, 42 y 43 y disposiciones adicionales sexagésima y sexagésima primera LIRPF; artículos 9 a 12, 26 y 44 a 48 bis RIRPF.

4. Rendimientos del capital inmobiliario

4.1. Cuándo estamos ante capital inmobiliario

Son rendimientos del capital inmobiliario los procedentes del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre inmuebles rústicos o urbanos o derechos reales que recaigan sobre ellos, siempre que no estén afectos a una actividad económica.

No todo inmueble genera este rendimiento. La vivienda habitual no produce renta real ni imputada. Un inmueble vacío puede generar imputación de renta del artículo 85. La venta produce ganancia o pérdida patrimonial. Y el alquiler será actividad económica si para ordenarlo se utiliza, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, en los términos del artículo 27.2 LIRPF.

Esquema:

4.2. Rendimiento íntegro

Se computa el importe que deba satisfacer el arrendatario o cesionario por todos los conceptos, incluidos los bienes cedidos con el inmueble, pero excluido el IVA o el IGIC. Se atiende al importe íntegro devengado. Ni la retención practicada por el arrendatario ni el líquido recibido reducen el ingreso.

Ejemplo 12. No confundir devengo, IVA y retención

Un profesional alquila un local por 1.200 euros mensuales más IVA. El arrendatario practica la retención que corresponda y transfiere una cantidad inferior. El rendimiento íntegro mensual del propietario es 1.200 euros. El IVA no es ingreso del IRPF y la retención es un pago a cuenta que se deducirá al final, no un menor rendimiento.

4.3. Gastos deducibles

Son deducibles los gastos necesarios para obtener el rendimiento, entre otros:

• Intereses de capitales ajenos invertidos en adquirir o mejorar el inmueble y demás gastos de financiación.
• Reparación y conservación. Son las operaciones para mantener el uso normal o sustituir elementos; una ampliación o mejora no se deduce de golpe, sino que aumenta el valor amortizable.
• Tributos y recargos no estatales, tasas y recargos estatales que recaigan sobre el inmueble o el rendimiento, si no son sancionadores. Por ejemplo, el IBI o la tasa de residuos.
• Saldos de dudoso cobro, cuando el deudor está en concurso o han transcurrido más de seis meses entre la primera gestión de cobro y el cierre del período sin renovación del crédito.
• Cantidades devengadas por terceros por administración, vigilancia, portería, asesoramiento, defensa jurídica y servicios similares.
• Primas de seguro.
• Suministros que pague el arrendador.
• Amortización efectiva del inmueble y de los bienes cedidos.

Los intereses y demás gastos de financiación, sumados a los gastos de reparación y conservación, tienen como límite, para cada inmueble, el rendimiento íntegro obtenido. El exceso se traslada a los cuatro años siguientes, sometido cada año al mismo límite junto con los gastos del ejercicio.

Cuando el inmueble solo está alquilado parte del año, los gastos periódicos se prorratean por los días arrendados. Durante los días a disposición del titular puede proceder la imputación inmobiliaria. Los gastos dirigidos exclusivamente a preparar un alquiler pueden ser deducibles si se acredita una correlación real con la futura obtención de ingresos; la prueba es esencial.

4.4. Amortización

Para inmuebles, la amortización es deducible hasta el 3 % anual del mayor de estos valores, sin incluir el suelo:

• Coste de adquisición satisfecho, incluidos gastos y tributos inherentes a la compra y mejoras.
• Valor catastral.

Si solo se conoce el desglose catastral entre suelo y construcción, puede aplicarse esa proporción al coste de adquisición. En inmuebles adquiridos gratuitamente, el coste satisfecho comprende los gastos y tributos inherentes soportados por el adquirente, más las mejoras; debe atenderse a la interpretación legal y jurisprudencial vigente.

Los muebles e instalaciones cedidos con el inmueble se amortizan conforme a la tabla simplificada si son utilizables durante más de un año. Los derechos de uso o disfrute adquiridos se amortizan según su duración, con el límite del rendimiento íntegro.

Ejemplo 13. Alquiler durante todo 2026

Una vivienda se alquila por 1.000 euros al mes. Su coste, incluidos ITP, notaría y registro, fue 180.000 euros; el 75 % corresponde a construcción. El valor catastral es 120.000, de los que 90.000 corresponden a construcción. Gastos de 2026: intereses 2.000, IBI 500, seguro 300, comunidad 900 y reparación 1.200.

• Rendimiento íntegro: 12.000.
• Base de amortización: mayor entre 135.000 —75 % de 180.000— y 90.000 = 135.000.
• Amortización: 3 % × 135.000 = 4.050.
• Gastos totales: 2.000 + 500 + 300 + 900 + 1.200 + 4.050 = 8.950.
• Rendimiento neto: 3.050 euros.

4.5. Reducción por arrendamiento de vivienda: sistema vigente

Esta es una de las actualizaciones más importantes respecto de materiales anteriores. Para contratos a los que se aplica la nueva redacción del artículo 23.2 LIRPF, el rendimiento neto positivo del alquiler de vivienda se reduce así:

Si hay varios arrendatarios y solo algunos cumplen el requisito de edad, la reducción del 70 % se aplica proporcionalmente a la parte correspondiente. Los requisitos de zona tensionada deben cumplirse mientras opere la reducción.

La reducción solo alcanza al rendimiento neto positivo declarado por el contribuyente en autoliquidación antes de que se inicie una comprobación. No beneficia a ingresos omitidos ni a gastos indebidamente deducidos que la Administración regularice. Tampoco se aplica si el contrato incumple la limitación de renta del artículo 17.6 de la Ley de Arrendamientos Urbanos.

Los contratos celebrados antes de la entrada en vigor de la Ley 12/2023 mantienen, conforme a la disposición transitoria trigésima octava LIRPF, la reducción del 60 % de la redacción anterior. En un caso práctico hay que identificar la fecha y el régimen aplicable; no se puede aplicar el 60 % por inercia.

Retomando el ejemplo anterior, si el contrato es nuevo en 2026 y no concurre ninguna circunstancia cualificada, se aplica el 50 %: 3.050 × 50 % = 1.525 euros a integrar. Si se tratara de un contrato antiguo acogido al régimen transitorio, se integrarían 1.220 euros.

4.6. Rendimientos irregulares, parentesco y subarrendamiento

Los rendimientos netos con generación superior a dos años o notoriamente irregulares pueden reducirse un 30 % si se imputan en un único período, sobre una base máxima de 300.000 euros, conforme al artículo 23.3.

Cuando el arrendatario o subarrendatario es el cónyuge o un pariente hasta el tercer grado, el rendimiento neto total no puede ser inferior a la imputación que resultaría del artículo 85 LIRPF.

En el subarrendamiento, el propietario obtiene capital inmobiliario. El subarrendador obtiene capital mobiliario del artículo 25.4.c, salvo que exista actividad económica.

Norma de referencia del capítulo: artículos 22, 23, 27.2 y 85 y disposición transitoria trigésima octava LIRPF; artículos 13 a 16 RIRPF; Ley 12/2023 y Ley 29/1994, de Arrendamientos Urbanos.

5. Rendimientos del capital mobiliario

5.1. Las cuatro categorías

El capital mobiliario comprende utilidades procedentes de bienes y derechos no inmobiliarios no afectos a actividades económicas. Los artículos 25 y 26 distinguen:

1. Participación en fondos propios: dividendos, primas de asistencia y cualquier utilidad derivada de ser socio, así como determinadas distribuciones de prima de emisión y reducciones de capital.

2. Cesión a terceros de capitales propios: intereses, rendimientos de cuentas y depósitos, bonos, obligaciones y activos financieros. La transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de estos activos genera rendimiento del capital mobiliario, no ganancia patrimonial.

3. Operaciones de capitalización y seguros de vida o invalidez: cuando no deban tributar como trabajo ni por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. La Ley establece coeficientes para rentas temporales y vitalicias y reglas para rescates.

4. Otros rendimientos: propiedad intelectual o industrial cuando el perceptor no es el autor o inventor, asistencia técnica, arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, subarrendamientos y cesión del derecho a explotar la imagen, salvo actividad económica.

Las tres primeras categorías se integran, por regla general, en la base del ahorro. La cuarta va a la base general. La ubicación es tan importante como la cuantificación.

5.2. Reglas de cálculo

En rendimientos explícitos, como un interés o dividendo, se integra el importe íntegro. En activos financieros transmitidos o amortizados se calcula la diferencia entre el valor de transmisión, reembolso o amortización y el valor de adquisición o suscripción, computando los gastos accesorios satisfechos por el contribuyente.

Ejemplo 14. Obligación con cupón y venta

Un contribuyente compra una obligación por 9.700 euros y paga 50 de comisión. Cobra un cupón de 300 euros y después la vende por 10.100, soportando 40 de comisión.

• Cupón: rendimiento íntegro de 300.
• Rendimiento por transmisión: (10.100 − 40) − (9.700 + 50) = 310.
• Total de capital mobiliario: 610 euros.

No se calcula una ganancia patrimonial por la obligación: la propia Ley califica la diferencia como capital mobiliario.

5.2 bis. Seguros de vida, capitales y rentas

Cuando la prestación de un seguro de vida o invalidez no tributa como trabajo ni por Sucesiones y Donaciones, el artículo 25.3 determina el rendimiento.

Capital diferido. Rendimiento = capital percibido − primas satisfechas que correspondan. Si el contrato combina supervivencia con fallecimiento o incapacidad y el capital en riesgo cumple los requisitos, se aplican las reglas específicas de imputación de primas.

Renta vitalicia inmediata. Solo tributa este porcentaje de cada anualidad, fijado por la edad del rentista al constituirla y mantenido durante toda su vigencia:

Renta temporal inmediata. El porcentaje depende de la duración:

En rentas diferidas se añade la rentabilidad acumulada hasta constituir la renta, distribuida según las reglas legales. Si la renta se adquiere por herencia o donación, debe evitarse gravar dos veces la prima ya sometida al ISD. La extinción o rescate de rentas vitalicias y temporales tiene fórmulas específicas que descuentan las rentas ya percibidas y la parte que tributó.

Ejemplo complementario. Renta vitalicia inmediata

Una persona de 68 años entrega 120.000 euros a una aseguradora y comienza a cobrar una renta vitalicia inmediata de 7.200 euros anuales. Se integra el 20 % de cada anualidad: 1.440 euros de rendimiento del capital mobiliario. El porcentaje seguirá siendo 20 % cuando cumpla 70; se fija al constituir la renta.

5.2 ter. Dividendos, acciones liberadas, prima de emisión y reducción de capital

Los dividendos, primas de asistencia y distribuciones con cargo a beneficios son rendimientos íntegros. La entrega de acciones totalmente liberadas no genera por sí misma rendimiento: reparte el coste total entre los títulos antiguos y nuevos y conserva la antigüedad de las acciones de procedencia. Si son parcialmente liberadas, la parte pagada por la sociedad recibe el tratamiento legal correspondiente y debe ajustarse el valor.

La distribución de prima de emisión y la reducción de capital con devolución de aportaciones reducen, con carácter general, el valor de adquisición hasta cero y el exceso tributa como capital mobiliario. En valores no cotizados, la parte correspondiente al aumento de fondos propios desde la adquisición puede tributar inmediatamente como rendimiento, con las correcciones del artículo 25.1.

Ejemplo complementario. Acciones totalmente liberadas

Se poseen 1.000 acciones que costaron 10.000 euros y se reciben 100 acciones totalmente liberadas. No se integra un dividendo por su valor nominal. El coste medio pasa a ser 10.000/1.100 = 9,0909 euros por acción. Al vender se aplicará FIFO y la antigüedad legal.

5.3. Gastos deducibles y reducciones

En las categorías de participación en fondos propios y cesión de capitales solo son deducibles los gastos de administración y depósito de valores negociables. No se deducen los de gestión discrecional de carteras.

En asistencia técnica, arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas y subarrendamientos se deducen los gastos necesarios y, en su caso, el deterioro de los bienes conforme al Reglamento.

Los rendimientos netos del artículo 25.4 con período de generación superior a dos años o notoriamente irregulares pueden reducirse un 30 %, si se imputan en un único período y con base máxima de 300.000 euros. No existe una reducción general por antigüedad para intereses o dividendos.

5.4. Operaciones vinculadas y entidades vinculadas

Cuando una persona presta capital a una entidad vinculada, la parte del rendimiento correspondiente al exceso de los capitales propios cedidos respecto de tres veces su participación en los fondos propios de la entidad se integra en la renta general. El resto permanece en el ahorro. Debe acudirse a los artículos 25.2 y 46.a LIRPF y a la definición de vinculación de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Norma de referencia del capítulo: artículos 21, 25, 26 y 46 LIRPF; artículos 17 a 21 RIRPF.

6. Rendimientos de actividades económicas

6.1. Concepto y delimitación

Hay actividad económica cuando el contribuyente ordena por cuenta propia medios de producción, recursos humanos o ambos para intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Son ejemplos las actividades comerciales, industriales, agrícolas, ganaderas, forestales, pesqueras, de construcción, mineras y las profesiones liberales.

Dos fronteras merecen especial atención:

• El alquiler de inmuebles solo se considera actividad económica si se utiliza, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa para ordenarlo.
• Los rendimientos obtenidos por un socio profesional de una entidad por servicios incluidos en la sección segunda de las tarifas del IAE se califican como actividad económica cuando el socio está incluido en el RETA o en una mutualidad alternativa, conforme al artículo 27.1.

Un bien está afecto si se utiliza para los fines de la actividad. En elementos divisibles cabe afectación parcial de la parte susceptible de aprovechamiento separado. Los bienes usados simultáneamente para fines privados y empresariales no se consideran afectos, salvo uso privado accesorio e irrelevante en los casos reglamentarios. La afectación o desafectación no genera por sí sola alteración patrimonial si el bien permanece en el patrimonio, pero la transmisión antes de tres años desde la desafectación conserva determinadas consecuencias.

6.2. Métodos de determinación

Si se renuncia o se queda excluido de una modalidad, deben examinarse los efectos para el conjunto de actividades y los plazos reglamentarios. No se elige libremente el método al presentar la declaración.

6.3. Estimación directa: ingresos y gastos

La determinación sigue la normativa del Impuesto sobre Sociedades, con las especialidades de los artículos 28 y 30 LIRPF. Se integran ventas, prestaciones de servicios, autoconsumos, subvenciones corrientes y de capital según su régimen, indemnizaciones y otros ingresos.

Para deducir un gasto debe estar correlacionado con los ingresos, justificado, registrado y correctamente imputado. Entre los más habituales están compras y consumos, sueldos y Seguridad Social, arrendamientos, reparaciones, servicios profesionales, suministros, tributos no sancionadores, gastos financieros, pérdidas por deterioro admitidas y amortizaciones.

Especialidades relevantes:

• No son deducibles las liberalidades, multas y sanciones ni el propio IRPF.
• Las remuneraciones al cónyuge o hijos menores que convivan son deducibles si trabajan habitualmente, existe contrato, afiliación a la Seguridad Social y la retribución no excede del valor de mercado. Para ellos es rendimiento del trabajo.
• Las cesiones de bienes del cónyuge o hijos menores son deducibles, con contrato y valor de mercado, con el límite especial legal. Para el cedente son rendimientos del capital.
• Las primas de seguro de enfermedad del contribuyente, cónyuge e hijos menores de 25 años convivientes son deducibles hasta 500 euros por persona, o 1.500 si la persona tiene discapacidad.
• Los suministros de la vivienda habitual parcialmente afecta se deducen, salvo prueba de otro porcentaje, aplicando el 30 % a la proporción entre metros afectos y superficie total.
• Los gastos de manutención del propio contribuyente son deducibles si se producen en establecimientos de restauración y hostelería, se pagan por medio electrónico y respetan los límites de dietas del Reglamento, además de estar vinculados a la actividad.
• Las aportaciones a mutualidades alternativas del profesional no integrado en RETA pueden ser gasto dentro del límite legal; el exceso puede analizarse como reducción de la base si cumple los requisitos.

Las ganancias y pérdidas por transmitir elementos afectos no forman parte del rendimiento de la actividad: se calculan con las reglas de ganancias patrimoniales, teniendo en cuenta que las amortizaciones fiscalmente deducibles minoran el valor de adquisición aunque no se hayan practicado.

6.4. Estimación directa simplificada

En esta modalidad se aplican tablas de amortización simplificadas y se deduce, en concepto de provisiones y gastos de difícil justificación, el 5 % del rendimiento neto positivo previo, con un máximo de 2.000 euros anuales para el conjunto de actividades. El porcentaje temporal del 7 % usado en ejercicios anteriores no es la regla de 2026.

Este gasto es incompatible con la reducción del artículo 32.2.1.º para actividades con un único cliente o económicamente dependientes. En un supuesto con varias actividades simplificadas, el límite de 2.000 euros es único.

Ejemplo 15. Profesional en estimación directa simplificada

Ingresos: 52.000 euros. Gastos justificados, incluida amortización: 21.000. Rendimiento previo: 31.000. El 5 % asciende a 1.550, por debajo del límite. Rendimiento neto: 29.450 euros. Si el rendimiento previo fuera 60.000, el 5 % serían 3.000, pero solo se deducirían 2.000.

6.5. Estimación objetiva en 2026

Solo pueden aplicar módulos las actividades incluidas en la Orden HAC/1425/2025, de 9 de diciembre, y que no superen los límites legales ni hayan renunciado o quedado excluidas. Conforme a la redacción vigente a la fecha de corte, no puede aplicarse si en el año anterior se supera:

• 150.000 euros de ingresos para el conjunto de actividades no agrícolas, ganaderas o forestales.
• Dentro del límite anterior, 75.000 euros por operaciones para las que deba expedirse factura cuando el destinatario sea empresario o profesional.
• 250.000 euros para actividades agrícolas, ganaderas y forestales.
• 150.000 euros en compras de bienes y servicios, excluido el inmovilizado.

Se agregan determinadas actividades idénticas o similares desarrolladas por el cónyuge, ascendientes, descendientes o entidades en atribución cuando existe dirección común y medios compartidos. Si la actividad comenzó durante el año anterior, ingresos y compras se elevan al año.

El cálculo suele recorrer estas fases: unidades de módulo × rendimiento anual por unidad; minoraciones por empleo e inversión; índices correctores; reducción general; gastos extraordinarios y otras reducciones. La Orden de 2026 mantiene una reducción general del 5 % sobre el rendimiento neto de módulos. Las actividades agrícolas y ganaderas tienen reglas específicas, incluidos índices por piensos ajenos, regadío eléctrico y cultivos en tierras arrendadas.

No debe utilizarse en 2026 una prórroga de límites de 250.000/125.000 si no figura en la norma vigente: varias prórrogas publicadas para ejercicios recientes quedaron derogadas, de modo que la fecha de corte es decisiva.

6.6. Reducciones del rendimiento de actividades

El artículo 32 contiene dos bloques:

1. Reducción del 30 % para rendimientos netos con generación superior a dos años o notoriamente irregulares, imputados en un único período, con base máxima de 300.000 euros.

2. Reducciones para determinados contribuyentes que cumplen los requisitos de dependencia económica y estructura: estimación directa; un único cliente no vinculado o trabajador autónomo económicamente dependiente; gastos de todas sus actividades no superiores al 30 % de los ingresos; obligaciones formales cumplidas; ausencia de rendimientos del trabajo, salvo prestaciones legalmente admitidas hasta 4.000 euros; al menos 70 % de ingresos sometidos a retención; y ninguna actividad a través de entidades en atribución.

Cumplidos esos requisitos se aplican 2.000 euros y, además, si el rendimiento neto es inferior a 19.747,50 euros y las restantes rentas no exentas no superan 6.500:

• Rendimiento neto hasta 14.047,50 euros: 6.498 euros adicionales.
• Entre 14.047,50 y 19.747,50: 6.498 − 1,14 × (rendimiento neto − 14.047,50).

Las personas con discapacidad suman 3.500 euros, o 7.750 si necesitan ayuda de tercera persona, tienen movilidad reducida o discapacidad igual o superior al 65 %. En estimación directa simplificada, esta reducción es incompatible con el 5 % de provisiones y gastos de difícil justificación.

Si no se cumplen los requisitos, los contribuyentes cuyas rentas no exentas, incluida la actividad, sean inferiores a 12.000 euros pueden aplicar la alternativa:

• Hasta 8.000 euros de rentas: 1.620 euros.
• Entre 8.000,01 y 12.000: 1.620 − 0,405 × (rentas − 8.000).

Esta reducción, junto con la del artículo 20 por trabajo, no puede superar 3.700 euros, y ninguna de las reducciones puede convertir el rendimiento en negativo.

Quienes inician una actividad en estimación directa pueden reducir en un 20 % el rendimiento neto positivo —después de las reducciones anteriores— en el primer ejercicio con resultado positivo y en el siguiente. La base máxima anual es 100.000 euros. No se aplica si más del 50 % de los ingresos proceden de una persona o entidad de la que se obtuvieron rendimientos del trabajo en el año anterior al inicio.

Desde 2025, los rendimientos excepcionalmente altos de determinadas actividades artísticas pueden aplicar la reducción de la disposición adicional sexagésima, ya explicada en el capítulo del trabajo.

6.7. Libertad de amortización vinculada a movilidad eléctrica

La disposición adicional quincuagésima novena LIRPF remite a la libertad de amortización de la Ley del Impuesto sobre Sociedades para determinados vehículos eléctricos y nuevas infraestructuras de recarga afectos a actividades económicas. Al transmitirlos, el exceso de amortización sobre la que habría correspondido sin el incentivo se trata como rendimiento íntegro de la actividad y no reduce el valor de adquisición a efectos de la ganancia o pérdida.

Norma de referencia del capítulo: artículos 27 a 32 y disposición adicional quincuagésima novena y sexagésima LIRPF; artículos 22 a 39 RIRPF; Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades; Orden HAC/1425/2025.

7. Ganancias y pérdidas patrimoniales

7.1. Concepto y exclusiones

Son variaciones en el valor del patrimonio puestas de manifiesto por una alteración en su composición, salvo que la Ley las califique como rendimiento. La definición exige tres preguntas: ¿hay alteración patrimonial?, ¿varía el valor?, ¿otra norma califica la renta como rendimiento?

No existe ganancia o pérdida en los supuestos de especificación de derechos del artículo 33.2 si no hay exceso ni actualización; tampoco con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte. La llamada «plusvalía del muerto» no se integra en el IRPF del causante. En donaciones de empresas o participaciones que cumplen el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones tampoco se manifiesta ganancia para el donante, y el donatario se subroga en valores y fechas.

Las pérdidas no computables del artículo 33.5 incluyen consumo, liberalidades, juego por encima de sus ganancias y transmisiones con recompra en los plazos legales, entre otras.

7.2. Transmisiones onerosas

La ganancia o pérdida es la diferencia entre valor de transmisión y valor de adquisición.

Valor de adquisición: precio real satisfecho + coste de inversiones y mejoras + gastos y tributos inherentes pagados por el adquirente − amortizaciones fiscalmente deducibles. En inmuebles arrendados se resta, como mínimo, la amortización mínima fiscalmente deducible.

Valor de transmisión: importe real percibido − gastos y tributos inherentes pagados por el transmitente. El importe real no puede ser inferior al valor normal de mercado. En inmuebles debe atenderse también al valor de referencia y a sus efectos en otros tributos, sin trasladarlo automáticamente a la fórmula del IRPF fuera de lo que disponga la norma.

Ejemplo 16. Venta de inmueble antes alquilado

Una vivienda se compró por 180.000 euros; gastos y tributos de compra, 18.000. Se hicieron mejoras por 12.000. Durante los años de alquiler correspondieron 15.000 euros de amortización deducible. Se vende por 260.000 y el vendedor paga 8.000 entre agencia y plusvalía municipal.

• Valor de adquisición: 180.000 + 18.000 + 12.000 − 15.000 = 195.000.
• Valor de transmisión: 260.000 − 8.000 = 252.000.
• Ganancia: 57.000 euros.

No es correcto omitir la amortización por no haberla deducido en alguna declaración: la Ley obliga a restar la mínima fiscalmente deducible.

7.3. Transmisiones lucrativas

En una donación, el adquirente tributa por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Para calcular la ganancia del donante se toman como valores de adquisición y transmisión los que resulten de las reglas de ese impuesto, sin exceder del valor de mercado, y se añaden o restan los gastos y tributos que correspondan. Una pérdida derivada de una transmisión lucrativa inter vivos no se computa.

Ejemplo 17. Donación con ganancia para el donante

Un padre dona a su hija unas acciones que compró por 20.000 euros. A efectos del ISD se valoran en 50.000. El padre obtiene una ganancia patrimonial de 30.000 euros en su IRPF, salvo que concurra una exención o régimen especial. La hija tributa por el ISD y conserva, con carácter general, el valor fiscal derivado de esa adquisición. Si las acciones valieran 15.000, el padre no podría computar la pérdida de 5.000 por tratarse de una liberalidad inter vivos.

7.4. Coeficientes de abatimiento para bienes anteriores a 1994

La disposición transitoria novena permite reducir una parte de las ganancias de elementos no afectos adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994. El cálculo tiene varios escalones:

1. Separar la parte de ganancia generada hasta el 19 de enero de 2006, normalmente por proporción de días.

2. Aplicar los coeficientes según la naturaleza del bien y los años de permanencia computables hasta el 31 de diciembre de 1996: 11,11 % para inmuebles, 25 % para determinadas acciones cotizadas y 14,28 % para el resto.

3. Respetar el límite conjunto de 400.000 euros de valores de transmisión de elementos acogidos al régimen desde 1 de enero de 2015.

4. Aplicar las reglas especiales de valores cotizados y participaciones en instituciones de inversión colectiva.

Ejemplo 18. Mecánica del límite de 400.000 euros

Si un contribuyente ya transmitió desde 2015 bienes con derecho potencial al régimen por 350.000 euros y vende otro por 100.000, solo la parte de la ganancia que proporcionalmente corresponda a 50.000 euros de valor de transmisión podrá beneficiarse del abatimiento. El resto no se reduce. En examen debe controlarse el límite antes de aplicar porcentajes.

7.5. Normas específicas de valoración

El artículo 37 regula, entre otros, estos supuestos:

• Acciones cotizadas: diferencia entre valor de transmisión y adquisición, usando FIFO para valores homogéneos.
• Acciones no cotizadas: el valor de transmisión no puede ser inferior, salvo prueba del valor de mercado, al mayor entre el patrimonio neto proporcional del último ejercicio cerrado y la capitalización al 20 % del promedio de resultados de los tres últimos ejercicios.
• Aportaciones no dinerarias a sociedades.
• Separación de socios y disolución de sociedades.
• Traspasos de locales de negocio.
• Indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros patrimoniales.
• Permutas: diferencia entre el valor de adquisición del bien cedido y el mayor entre el valor de mercado del bien entregado y del recibido.
• Incorporación de bienes o derechos sin transmisión: valor de mercado.
• Futuros y opciones, salvo cobertura de una operación de actividad económica.

En fondos de inversión, el reembolso genera ganancia o pérdida. Si el importe se reinvierte mediante el procedimiento de traspaso en otra institución elegible y el dinero no se pone a disposición del contribuyente, se difiere la tributación y se conservan valor y fecha. El diferimiento no se aplica, entre otros casos, a fondos de inversión cotizados y categorías excluidas por el artículo 94.

7.6. Ganancias que no derivan de transmisión

Premios, subvenciones y determinadas indemnizaciones son ganancias patrimoniales cuando no tienen otra calificación. Se integran normalmente en la renta general. En un premio en especie se suma al valor de mercado el ingreso a cuenta no repercutido.

Las pérdidas por siniestro se calculan atendiendo a la disminución patrimonial efectiva y a la indemnización percibida. El robo puede originar pérdida si se prueba; la mera pérdida de valor por uso o consumo no.

7.7. Exenciones por reinversión

Vivienda habitual. La ganancia por transmitir la vivienda habitual queda exenta si el importe total obtenido se reinvierte en otra vivienda habitual en el plazo y condiciones reglamentarios. El plazo general abarca los dos años anteriores o posteriores a la transmisión. Si existía préstamo pendiente, a estos efectos el importe total obtenido es el valor de transmisión menos el principal pendiente. Si la reinversión es parcial, la exención es proporcional.

Ejemplo 19. Reinversión parcial

Vivienda vendida por 300.000 euros; préstamo pendiente, 60.000; ganancia, 90.000. Importe a reinvertir para una exención total: 240.000. Si se reinvierten 180.000, queda exenta la proporción 180.000/240.000 = 75 %. Ganancia exenta: 67.500. Ganancia sometida: 22.500 euros.

Mayores de 65 años. La ganancia por cualquier elemento patrimonial puede quedar exenta si el importe obtenido se destina en seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a favor del transmitente. El máximo acumulado destinado a esta finalidad es 240.000 euros. La reinversión parcial produce exención proporcional. Esta regla es distinta de la exención total por vender la vivienda habitual del mayor de 65 años, que no exige reinversión.

Empresas de nueva creación. La ganancia por transmitir participaciones que dieron derecho a la deducción del artículo 68.1 puede quedar exenta si se reinvierte el importe en nuevas participaciones que cumplan los requisitos, con las exclusiones del artículo 38.2.

7.8. Ganancias no justificadas y bienes en el extranjero

Los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio declarados y la inclusión de deudas inexistentes se tratan como ganancias no justificadas y se integran en la base general del período en que se descubren, salvo prueba suficiente de titularidad anterior. Existe una regla reforzada para bienes o derechos respecto de los que se incumplieron determinadas obligaciones de información en el extranjero, con las excepciones y la jurisprudencia europea que deben estudiarse en la redacción vigente.

7.9. Gravamen especial de loterías y apuestas

Los premios de determinadas loterías y apuestas organizadas por SELAE, comunidades autónomas, ONCE, Cruz Roja y entidades equivalentes de la UE o del EEE están sujetos a un gravamen especial. La cuantía exenta es de 40.000 euros por décimo, fracción o cupón, prorrateada si el precio de la apuesta es inferior a 0,50 euros o si el premio se comparte. El exceso tributa al 20 % y normalmente queda sometido a retención liberatoria.

Ejemplo 20. Premio compartido

Un décimo premiado con 100.000 euros pertenece por mitad a dos personas. La exención de 40.000 se reparte: 20.000 para cada una. Cada titular recibe 50.000, tiene 20.000 exentos y soporta el 20 % sobre 30.000, es decir, 6.000 euros.

Norma de referencia del capítulo: artículos 33 a 39 y 94, disposiciones adicionales trigésima tercera y transitoria novena LIRPF; artículos 40 a 42 y 67 a 69 RIRPF.

7.10. Reglas transitorias que siguen vivas

Un impuesto con décadas de historia no puede resolverse mirando solo los artículos permanentes. Entre las reglas transitorias que todavía pueden aparecer están:

• Coeficientes de abatimiento para bienes no afectos adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, con límite de 400.000 euros de valores de transmisión desde 2015.
• Reducciones aplicables a determinadas prestaciones en forma de capital de sistemas de previsión por aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, sujetas a plazo de ejercicio.
• Compensaciones fiscales para ciertos seguros de vida o invalidez y rendimientos derivados de contratos anteriores a 20 de enero de 2006, cuando la Ley preserve el régimen.
• Exención del 50 % de la ganancia por transmitir inmuebles urbanos adquiridos a título oneroso entre el 12 de mayo y el 31 de diciembre de 2012, salvo adquisiciones o transmisiones a cónyuge, parientes hasta segundo grado o entidades vinculadas. Si la ganancia también queda exenta por reinversión, se coordina para no duplicar la exención.
• Reducción del 60 % para rendimientos netos positivos de alquiler de vivienda derivados de contratos anteriores a la entrada en vigor de la Ley 12/2023, frente al nuevo sistema 90/70/60/50.
• Deducciones por alquiler y por inversión en vivienda habitual para contribuyentes que consolidaron el derecho antes de su supresión.
• Tratamiento de acciones, participaciones, derechos de suscripción y contratos adquiridos bajo redacciones anteriores, cuando la disposición transitoria correspondiente conserva valores o fechas.

En la práctica, las palabras «adquirido en 1992», «contrato anterior a 2015», «vivienda comprada en 2012» o «aportaciones anteriores a 2007» son señales de alarma. Antes de aplicar la regla actual hay que revisar las disposiciones transitorias.

8. Regímenes e imputaciones especiales que no deben olvidarse

8.1. Imputación de rentas inmobiliarias

Los inmuebles urbanos y determinados rústicos con construcciones no indispensables para explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, que no estén afectos ni generen rendimientos del capital, pueden producir una renta imputada.

La imputación anual es:

• 2 % del valor catastral, con carácter general.
• 1,1 % si el valor catastral ha sido revisado, modificado o determinado mediante valoración colectiva general y ha entrado en vigor en el período o en los diez anteriores.
• Si no existe valor catastral o no se ha notificado: 1,1 % sobre el 50 % del mayor entre el valor comprobado por la Administración para otros tributos y el precio de adquisición.

Se prorratea por días de titularidad o de disponibilidad. No se imputa por vivienda habitual, suelo no edificado, inmuebles en construcción o que no pueden usarse por razones urbanísticas, ni en los demás casos legalmente excluidos. No se deduce ningún gasto y la renta no puede ser negativa.

Ejemplo 21. Vivienda arrendada parte del año

Valor catastral revisado dentro de los diez ejercicios anteriores: 100.000 euros. La vivienda se alquila 300 días y queda a disposición 65 días. Imputación: 100.000 × 1,1 % × 65/365 = 195,89 euros. Los 300 días arrendados se liquidan como capital inmobiliario.

8.2. Transparencia fiscal internacional

El artículo 91 obliga, en determinadas condiciones, a imputar rentas positivas obtenidas por entidades no residentes controladas por el contribuyente cuando su tributación extranjera es inferior al umbral legal y concurren los requisitos de participación y naturaleza de la renta. Abarca, entre otras, rentas inmobiliarias, intereses, dividendos, propiedad industrial, derivados y ciertas operaciones con vinculadas. Contiene exclusiones, reglas para la UE y el EEE, límites y mecanismos contra la doble imposición.

8.3. Derechos de imagen

El artículo 92 imputa al contribuyente determinadas cantidades satisfechas a una persona o entidad por la cesión del derecho a explotar su imagen cuando mantiene una relación laboral con otra persona o entidad, existe vinculación y se supera el porcentaje legal. La finalidad es evitar que una retribución personal se desvíe artificialmente a una sociedad interpuesta.

8.4. Instituciones de inversión colectiva y paraísos fiscales

Los artículos 94 y 95 regulan la tributación de socios y partícipes de instituciones de inversión colectiva. Además del régimen ordinario y el diferimiento por traspaso, existe una imputación especial para instituciones constituidas en jurisdicciones no cooperativas, basada en la diferencia de valor liquidativo, con una renta mínima presunta salvo prueba.

8.5. Agrupaciones de interés económico, UTE y cesión de derechos de imagen

La LIRPF remite a los regímenes especiales del Impuesto sobre Sociedades para imputar a los socios determinadas bases, deducciones, retenciones y otros conceptos de agrupaciones de interés económico y uniones temporales de empresas. Aunque suelen tener menos peso en un primer tema, forman parte del mapa del impuesto y deben identificarse antes de integrar la renta.

Norma de referencia del capítulo: artículos 85 a 95 LIRPF y normativa del Impuesto sobre Sociedades a la que se remiten.

8.6. Ganancia patrimonial por cambio de residencia —exit tax—

El artículo 95 bis puede anticipar la tributación de plusvalías latentes en acciones o participaciones cuando el contribuyente pierde su residencia fiscal en España. Exige haber sido contribuyente al menos diez de los quince períodos anteriores y que concurra uno de estos umbrales:

• Valor conjunto de mercado superior a 4.000.000 de euros.
• Si no se alcanza ese valor, participación superior al 25 % en una entidad cuyo valor de mercado exceda de 1.000.000 de euros; en este caso solo se grava esa participación.

La ganancia se integra en el ahorro del último período declarado. Hay reglas de aplazamiento para desplazamientos temporales, especialidades para traslados a la UE o al EEE con intercambio de información y reglas reforzadas para jurisdicciones no cooperativas. No es una ganancia por transmisión real, sino una ficción legal ligada a la salida.

8.7. Régimen de trabajadores desplazados a España

El artículo 93 permite que determinados trabajadores, administradores, emprendedores y profesionales cualificados desplazados a España opten por tributar con reglas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes durante el año del cambio y los cinco siguientes, si cumplen las condiciones de no residencia previa, motivo del desplazamiento y ausencia de establecimiento permanente, con las especialidades legales. Desde la reforma de empresas emergentes puede extenderse a ciertos familiares. No es una exención: es un régimen opcional con reglas propias, plazos de opción y tipos específicos.

8.8. Otros regímenes que conviene ubicar

La Ley contiene además especialidades para trabajadores desplazados al extranjero, rentas de socios de sociedades civiles y entidades en atribución, participaciones en instituciones de inversión colectiva, fusiones y canjes de valores, determinados planes de ahorro y rentas vitalicias, y regímenes vinculados a Canarias, Ceuta y Melilla. En un supuesto práctico, antes de aplicar las reglas ordinarias hay que preguntar si existe un régimen especial que desplace o difiera la tributación.

9. Renta general y renta del ahorro

9.1. Qué integra cada compartimento

La renta general del artículo 45 comprende:

• Rendimientos del trabajo.
• Rendimientos del capital inmobiliario.
• Rendimientos de actividades económicas.
• Rendimientos del capital mobiliario del artículo 25.4 y la parte de operaciones vinculadas que el artículo 46 excluye del ahorro.
• Imputaciones de renta.
• Ganancias y pérdidas que no proceden de transmisiones, como muchos premios o subvenciones.

La renta del ahorro del artículo 46 comprende:

• Rendimientos del capital mobiliario por participación en fondos propios, cesión a terceros de capitales propios y operaciones de capitalización o seguros de vida e invalidez.
• Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales, cualquiera que sea su período de generación.

Regla mnemotécnica con cautela: intereses, dividendos, seguros y transmisiones suelen ir al ahorro; trabajo, alquiler, actividad, imputaciones y ganancias sin transmisión suelen ir a la general. Después hay que comprobar las excepciones.

9.2. Integración y compensación en la base general

El artículo 48 obliga a formar dos saldos:

A. Rendimientos e imputaciones. Se integran y compensan entre sí sin un límite porcentual general. Un rendimiento neto negativo del capital inmobiliario puede compensar un rendimiento positivo del trabajo, salvo que una norma particular difiera o limite el gasto.

B. Ganancias y pérdidas que no proceden de transmisiones. Se compensan exclusivamente entre sí. Si el saldo es negativo, puede compensarse con el saldo positivo de rendimientos e imputaciones, con el límite del 25 % de este último. El resto se traslada cuatro años.

La compensación pendiente debe hacerse en la cuantía máxima posible y dentro del plazo; no puede reservarse voluntariamente para un ejercicio más conveniente.

Ejemplo 22. Compensación general

Rendimientos e imputaciones: +40.000 euros. Ganancias y pérdidas no derivadas de transmisión: −15.000. El límite es 25 % × 40.000 = 10.000. Base imponible general: 30.000. Quedan 5.000 pendientes para los cuatro ejercicios siguientes.

9.3. Integración y compensación en la base del ahorro

También existen dos compartimentos:

A. Capital mobiliario del ahorro. Se compensan entre sí intereses, dividendos y demás rendimientos del artículo 46.a.

B. Ganancias y pérdidas por transmisiones. Se compensan entre sí ventas de inmuebles, acciones, fondos, criptomonedas y demás elementos.

Si uno arroja saldo negativo y el otro positivo, se permite compensación cruzada hasta el 25 % del saldo positivo. El remanente negativo se traslada cuatro años y se compensa en el orden legal.

Ejemplo 23. Compensación del ahorro corregida

Capital mobiliario: intereses +3.000 y rendimiento negativo de un bono −2.000. Saldo A: +1.000. Transmisiones: ganancia por acciones +70.000, pérdida por inmueble −60.000 y ganancia por fondo +2.000. Saldo B: +12.000. Ambos son positivos, de modo que la base imponible del ahorro es 13.000 euros. El saldo de transmisiones no es −12.000: hay que respetar los signos de cada operación.

Ejemplo 24. Compensación cruzada del ahorro

Saldo de capital mobiliario: −8.000. Saldo de transmisiones: +20.000. Puede compensarse hasta 25 % × 20.000 = 5.000. Base del ahorro: 15.000. Quedan 3.000 negativos de capital mobiliario para los cuatro ejercicios siguientes.

Norma de referencia: artículos 44 a 49 LIRPF.

10. Base imponible, base liquidable y reducciones

10.1. De la base imponible a la base liquidable

La integración anterior produce una base imponible general y otra del ahorro. Sobre la general se aplican, por este orden, las reducciones de los artículos 51, 53, 54 y 55 y las demás previstas por la Ley, sin que la base se vuelva negativa por ellas. El remanente de la pensión compensatoria del artículo 55 puede reducir la base del ahorro. Una base liquidable general negativa se compensa con bases liquidables generales positivas de los cuatro años siguientes.

No hay que llamar «gasto» a una aportación a plan de pensiones. El gasto reduce una fuente de renta; la aportación, dentro de sus límites, reduce la base imponible general una vez integradas las rentas.

10.2. Sistemas de previsión social

Pueden reducir la base, con sus condiciones, las aportaciones y contribuciones a:

• Planes de pensiones.
• Mutualidades de previsión social.
• Planes de previsión asegurados.
• Planes de previsión social empresarial.
• Seguros privados que cubran exclusivamente dependencia severa o gran dependencia.

El límite conjunto general es la menor de estas cantidades:

• 30 % de la suma de rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas obtenidos individualmente.
• 1.500 euros anuales.

El límite se incrementa:

• Hasta 8.500 euros adicionales por contribuciones empresariales y aportaciones del trabajador al mismo instrumento, dentro de los multiplicadores del artículo 52. Para rendimientos íntegros de esa empresa superiores a 60.000 euros opera siempre el multiplicador 1.
• Hasta 4.250 euros adicionales por aportaciones específicas de autónomos a planes sectoriales, planes de empleo simplificados y otros instrumentos enumerados. La suma de los incrementos de 8.500 y 4.250 no puede superar 8.500 euros.
• En 5.000 euros independientes para primas a seguros colectivos de dependencia satisfechas por la empresa.

El trabajador puede reducir aportaciones al sistema de previsión del cónyuge hasta 1.000 euros si este no obtiene rendimientos netos del trabajo o actividades o son inferiores a 8.000 euros.

El exceso no reducido por insuficiencia de base o por el límite porcentual puede trasladarse a los cinco ejercicios siguientes, si se solicitó conforme a las reglas de la declaración. No se arrastran aportaciones que exceden los límites financieros.

Ejemplo 25. Límite personal ordinario

Rendimientos netos del trabajo y actividades: 30.000 euros. Aportación personal a plan individual: 2.200. El 30 % son 9.000, pero el límite absoluto ordinario es 1.500. Se reducen 1.500. Los 700 aportados por encima del límite financiero no generan una reducción futura.

Ejemplo 26. Contribución empresarial

La empresa aporta 1.000 euros a un plan de empleo y el trabajador aporta al mismo instrumento 1.375. Según la tabla del artículo 52, para una contribución empresarial entre 500,01 y 1.500, la aportación máxima del trabajador que puede alimentar el incremento es 1.250 + 0,25 × (1.000 − 500) = 1.375. Si el límite porcentual lo permite, los 2.375 euros pueden reducirse, además de otras aportaciones que encajen en el límite general, sin superar el máximo conjunto.

10.3. Sistemas de previsión a favor de personas con discapacidad

Las aportaciones a sistemas constituidos a favor de personas con discapacidad que cumplen los grados legales tienen límites reforzados:

• Aportaciones de parientes o personas legitimadas: 10.000 euros anuales por aportante.
• Aportación de la propia persona con discapacidad: 24.250 euros.
• Límite conjunto para todas las aportaciones a favor de la misma persona: 24.250 euros.

Las aportaciones propias se reducen primero. Los excesos por insuficiencia de base pueden trasladarse cinco años dentro de los límites.

10.4. Patrimonios protegidos

Las aportaciones al patrimonio protegido de una persona con discapacidad por parientes en línea directa o colateral hasta tercer grado, cónyuge o personas que la tengan a su cargo en tutela o acogimiento pueden reducir la base del aportante hasta 10.000 euros anuales, con límite conjunto de 24.250 euros para el patrimonio. Las aportaciones no dinerarias se valoran con las reglas de la Ley 49/2002. No reducen las aportaciones del propio titular y existen reglas de regularización si se dispone anticipadamente de los bienes.

10.5. Pensiones compensatorias y anualidades por alimentos

Las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial reducen la base imponible, salvo las anualidades a favor de los hijos del contribuyente. Estas últimas no reducen la base: cuando no se tiene derecho al mínimo por descendientes respecto de esos hijos, pueden aplicar la especialidad de escala de los artículos 64 y 75. Desde 3 de abril de 2025, esa especialidad remite a las anualidades exentas del artículo 7.k, que incluye determinados convenios reguladores aprobados judicialmente o formalizados ante letrado de la Administración de Justicia o en escritura pública.

La pensión recibida por el excónyuge es rendimiento del trabajo. La anualidad por alimentos recibida por el hijo está exenta dentro del artículo 7.k.

10.6. Reducción por tributación conjunta

En unidades familiares matrimoniales la base imponible general se reduce en 3.400 euros. En unidades monoparentales, 2.150 euros, salvo convivencia con el otro progenitor en los casos excluidos. El remanente puede reducir la base del ahorro. Esta reducción no multiplica el mínimo personal.

Norma de referencia: artículos 50 a 55 y 84 LIRPF y disposiciones adicionales novena, décima, undécima y decimosexta.

11. Mínimo personal y familiar

11.1. Cómo funciona realmente

El mínimo personal y familiar no es, técnicamente, una reducción que se reste de la base. Es una parte de la base liquidable que tributa a tipo cero mediante este mecanismo: se calcula la cuota sobre toda la base y se resta la cuota que resultaría de aplicar la escala al mínimo. Si la base general no absorbe todo el mínimo, el resto pasa al ahorro.

Las cuantías siguientes son las estatales. La comunidad autónoma puede aprobar importes propios para su gravamen.

11.2. Mínimo del contribuyente

Un contribuyente de 76 años tiene 5.550 + 1.150 + 1.400 = 8.100 euros.

11.3. Mínimo por descendientes

Los descendientes deben ser menores de 25 años o tener discapacidad, convivir o depender económicamente, no obtener rentas anuales no exentas superiores a 8.000 euros y no presentar declaración con rentas superiores a 1.800 euros.

Por cada descendiente menor de tres años el mínimo aumenta en 2.800 euros. En adopción o acogimiento el incremento se aplica en el período de inscripción o resolución y los dos siguientes, con las reglas legales.

El orden se determina por edad. Si varios contribuyentes tienen derecho al mismo mínimo, se prorratea por partes iguales, salvo distinta cercanía de grado; si tienen el mismo grado, corresponde al de menor renta cuando opera la regla del artículo 61.

Ejemplo 27. Dos hijos y prorrateo

Matrimonio que declara individualmente y convive con dos hijos de 8 y 2 años, sin rentas. Mínimo total por descendientes: 2.400 + 2.700 + 2.800 = 7.900. Cada progenitor aplica 3.950. El incremento por menor de tres años se suma al mínimo correspondiente, no es una deducción en cuota.

11.4. Mínimo por ascendientes

Por cada ascendiente mayor de 65 años o con discapacidad, cualquiera que sea su edad, que conviva con el contribuyente al menos la mitad del período y no obtenga rentas no exentas superiores a 8.000 euros ni presente declaración con rentas superiores a 1.800, corresponde 1.150 euros. Si es mayor de 75 años se añaden 1.400 euros.

La estancia en un centro especializado de una persona con discapacidad puede asimilarse a convivencia. El mínimo se prorratea entre los descendientes con derecho.

11.5. Mínimo por discapacidad

Se añaden 3.000 euros por gastos de asistencia cuando se acredita necesidad de ayuda de terceras personas, movilidad reducida o discapacidad igual o superior al 65 %. A efectos del impuesto, determinadas situaciones de incapacidad permanente y la incapacidad declarada judicialmente acreditan los grados que establece el artículo 60.

Ejemplo 28. Mínimo completo

Contribuyente de 67 años, con discapacidad del 66 % y ayuda de tercera persona. Convive con su madre de 78 años sin rentas y con un hijo de 20 años con discapacidad del 40 %, también sin rentas.

• Contribuyente: 5.550 + 1.150 + 9.000 + 3.000 = 18.700.
• Ascendiente: 1.150 + 1.400 = 2.550.
• Descendiente: 2.400 + 3.000 = 5.400.
• Total estatal: 26.650 euros.

11.6. Reglas comunes y fecha de referencia

Las circunstancias se determinan en la fecha de devengo, normalmente 31 de diciembre. Si fallece un descendiente o ascendiente que generaba derecho, existen importes mínimos anuales específicos si convivió y cumplía los requisitos en la fecha de fallecimiento. La convivencia incluye la dependencia económica, salvo para anualidades por alimentos que aplican la especialidad de escala.

Norma de referencia: artículos 56 a 61 LIRPF.

12. Cuota íntegra estatal y autonómica

12.1. La tarifa general estatal

La base liquidable general se somete a la escala estatal del artículo 63. La escala vigente en la fecha de corte es:

Después se resta la cuota correspondiente al mínimo personal y familiar, usando la misma escala. No se multiplica toda la base por el tipo marginal.

Ejemplo 29. Cuota general estatal

Base liquidable general: 40.000. Mínimo estatal: 5.550.

• Cuota sobre 40.000: 4.362,75 + 18,5 % × 4.800 = 5.250,75.
• Cuota sobre 5.550: 9,5 % × 5.550 = 527,25.
• Cuota estatal general: 4.723,50 euros.

12.2. Gravamen autonómico

La cuota autonómica general se calcula con la escala aprobada por la comunidad autónoma de residencia y con el mínimo autonómico que corresponda. No existe una única tabla válida para todos los contribuyentes.

La residencia autonómica se determina, primero, por el mayor número de días; después por el principal centro de intereses; y, en último término, por la última residencia declarada. Los cambios cuyo objetivo principal sea una menor tributación pueden quedar sin efecto bajo las presunciones del artículo 72.

En un examen que no facilita comunidad ni escala, debe indicarse la necesidad de aplicar la autonómica. Si el enunciado pide usar una escala idéntica a la estatal, se hará como hipótesis didáctica y se dirá expresamente.

12.3. Escala del ahorro

Sumando la parte estatal y autonómica, la escala total común del ahorro es:

Cada mitad se calcula separadamente. La escala estatal es 9,5 %, 10,5 %, 11,5 %, 13,5 % y 15 %; la autonómica del ahorro reproduce esos porcentajes.

Ejemplo 30. Cuota del ahorro

Base liquidable del ahorro: 80.000 euros. Cuota total: 6.000 × 19 % + 44.000 × 21 % + 30.000 × 23 % = 1.140 + 9.240 + 6.900 = 17.280 euros.

12.4. Anualidades por alimentos a favor de hijos

Si el contribuyente satisface anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial o conforme al título civil admitido, no tiene derecho al mínimo por esos descendientes y el importe es inferior a su base liquidable general, se aplica separadamente la escala al importe de las anualidades y al resto de la base. La cuota resultante se minora aplicando la escala al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales. La finalidad es evitar que la acumulación de toda la base en los tramos altos perjudique al pagador.

No se aplica simultáneamente esta especialidad y el mínimo por descendientes respecto del mismo hijo.

Ejemplo 31. Mecánica de anualidades

Base general: 45.000; anualidades: 8.000; mínimo: 5.550. Para la cuota estatal se aplica la escala a 8.000 y, separadamente, a 37.000. De la suma se resta la cuota de la escala sobre 7.530 —5.550 + 1.980—. Después se repite el cálculo con la escala autonómica. No se restan los 8.000 de la base.

Norma de referencia: artículos 62 a 66 y 72 a 76 LIRPF.

13. De la cuota íntegra a la cuota líquida: deducciones

La suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica se minora con las deducciones legales. Ninguna de las dos cuotas líquidas puede ser negativa. Algunas deducciones se imputan íntegramente a la cuota estatal; otras se reparten entre Estado y comunidad; y las autonómicas solo reducen la parte autonómica.

13.1. Inversión en empresas de nueva o reciente creación

El artículo 68.1 permite deducir el 50 % de las cantidades satisfechas al suscribir acciones o participaciones, con una base máxima anual de 100.000 euros. Es una deducción íntegramente estatal.

Requisitos esenciales:

• La entidad debe ser SA, SL, SAL o SLL, no cotizada en mercado regulado ni sistema multilateral durante la tenencia.
• Debe desarrollar una actividad económica con medios personales y materiales y no gestionar un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
• Sus fondos propios no pueden superar 400.000 euros al inicio del período de adquisición, computando el grupo mercantil.
• La inversión se realiza al constituirse o en una ampliación dentro de los cinco años siguientes; siete años para empresa emergente.
• La participación se mantiene más de tres años y menos de doce.
• La participación conjunta del contribuyente y determinados familiares no supera el 40 %, salvo la especialidad de socios fundadores de empresas emergentes.
• No puede canalizar la misma actividad que el contribuyente ejercía antes bajo otra titularidad.
• La entidad debe emitir certificación de cumplimiento.

No se duplica el incentivo con una deducción autonómica sobre las mismas cantidades. Si se reinvierte una transmisión exenta del artículo 38.2, solo entra en la nueva base el exceso invertido sobre el importe obtenido.

Ejemplo 32. Inversión en una empresa joven

Una contribuyente suscribe 40.000 euros en una ampliación que cumple todos los requisitos. Deducción estatal: 50 % × 40.000 = 20.000 euros, limitada por la cuota disponible. Si invierte 140.000, la base máxima es 100.000 y la deducción teórica, 50.000.

13.2. Deducciones por actividades económicas

Los contribuyentes que realizan actividades pueden aplicar, con las excepciones del artículo 68.2, los incentivos a la inversión empresarial de la Ley del Impuesto sobre Sociedades con los mismos porcentajes y límites. Incluyen, cuando se cumplen sus requisitos, investigación y desarrollo e innovación tecnológica, producciones audiovisuales, creación de empleo y otros incentivos.

Además, quienes cumplen el concepto de empresa de reducida dimensión pueden deducir la inversión de rendimientos netos del período en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos. La inversión debe hacerse en el ejercicio de obtención o en el siguiente. La base se vincula a la parte de base liquidable general procedente de esos rendimientos y el porcentaje es, con carácter general, 5 %; se reduce al 2,5 % si se aplicó la reducción por inicio de actividad o la deducción de Ceuta y Melilla sobre esas rentas. El bien debe permanecer en funcionamiento cinco años o durante su vida útil si es menor, salvo reinversión admitida.

Los contribuyentes en módulos solo aplican incentivos cuando se establezca expresamente, atendiendo a sus obligaciones formales.

13.3. Donativos, mecenazgo y partidos políticos

Para donativos a entidades beneficiarias de la Ley 49/2002, las personas físicas aplican:

Hay fidelización si en los dos períodos anteriores se hicieron donativos a la misma entidad por importe igual o superior al del ejercicio precedente, de modo que se completa una secuencia de tres años. Las actividades prioritarias de mecenazgo pueden elevar los porcentajes y límites en los puntos que establezca la Ley de Presupuestos.

También existe una deducción del 10 % por cantidades donadas a determinadas fundaciones y asociaciones de utilidad pública no acogidas al bloque anterior, y del 20 % por cuotas y aportaciones a partidos, federaciones, coaliciones o agrupaciones de electores, sobre una base máxima de 600 euros.

La base de la deducción por donativos tiene, con carácter general, el límite del 10 % de la base liquidable total, sin perjuicio de límites especiales.

Ejemplo 33. Donativo recurrente actualizado

Se donan 1.000 euros a una entidad de la Ley 49/2002. Si no hay fidelización: 250 × 80 % + 750 × 40 % = 500 euros. Si se cumplen los tres años: 250 × 80 % + 750 × 45 % = 537,50 euros. Si la base liquidable total es 8.000, la base deducible se limita en principio a 800 y la deducción se calcula sobre ese importe.

13.4. Rentas obtenidas en Ceuta o Melilla

El artículo 68.4 establece una deducción del 60 % sobre la parte de cuota correspondiente a determinadas rentas obtenidas en Ceuta o Melilla. Las condiciones varían según el contribuyente sea residente o no y según la fuente. Para rentas obtenidas fuera por residentes de larga duración existe una extensión limitada por patrimonio situado en las ciudades.

La aplicación temporal de esta deducción a residentes en La Palma se limitó a los períodos expresamente establecidos por la disposición adicional quincuagésima tercera. La extensión de 2022 y 2023 no convierte la deducción en permanente para 2026.

13.5. Patrimonio histórico y Patrimonio Mundial

Se deduce el 15 % de las inversiones y gastos que cumplan los requisitos del artículo 68.5 para adquirir, conservar, reparar, restaurar, difundir o exponer bienes del Patrimonio Histórico Español y bienes declarados Patrimonio Mundial. La base, con carácter general, no puede exceder del 10 % de la base liquidable total.

13.6. Alquiler de vivienda habitual: régimen transitorio estatal

La deducción estatal por alquiler se suprimió desde 2015, pero se conserva para quien celebró el contrato antes del 1 de enero de 2015, pagó cantidades antes de esa fecha y tuvo derecho a la deducción en un período anterior.

La deducción es el 10,05 % de las cantidades satisfechas si la base imponible es inferior a 24.107,20 euros. La base máxima es:

• 9.040 euros si la base imponible no supera 17.707,20.
• 9.040 − 1,4125 × (base imponible − 17.707,20) entre 17.707,20 y 24.107,20.

Debe revisarse, además, la deducción autonómica por alquiler, que puede tener requisitos completamente distintos.

13.7. Inversión en vivienda habitual: régimen transitorio

Pueden mantener la deducción, en términos generales, quienes adquirieron la vivienda habitual o pagaron cantidades para su construcción antes del 1 de enero de 2013 y practicaron la deducción antes de esa fecha, además de ciertos supuestos de rehabilitación, ampliación y adecuación por discapacidad iniciados dentro del régimen.

La base máxima anual ordinaria es 9.040 euros por declaración. Incluye capital e intereses del préstamo y gastos de financiación satisfechos. El porcentaje estatal es 7,5 % y el autonómico será el aprobado por la comunidad; en ausencia de porcentaje propio, 7,5 %. Para obras de adecuación por discapacidad existe la base máxima histórica de 12.080 euros y porcentajes específicos.

No se deduce por una nueva vivienda hasta superar las bases ya deducidas por viviendas anteriores. Si la ganancia de la anterior quedó exenta por reinversión, la base de la nueva se reduce en la ganancia exenta. En nulidad, separación o divorcio puede mantenerse la deducción por pagos de la vivienda que sigue siendo habitual para hijos comunes y el progenitor custodio, cumpliendo la norma.

13.8. Unidades familiares con miembros en la UE o el EEE

La disposición adicional cuadragésima octava permite a determinados contribuyentes cuya unidad familiar incluye residentes en otro Estado de la UE o del EEE con intercambio de información aproximar su carga a la tributación conjunta que habría correspondido si todos residieran en España.

Se comparan las cuotas individuales de IRPF e IRNR con la cuota líquida conjunta hipotética. La diferencia positiva se distribuye entre cuotas conforme a la proporción legal. No se aplica si algún miembro tributa por el régimen de desplazados del artículo 93, opta por el régimen de contribuyentes de otros Estados de la UE en el IRNR o carece de NIF.

Ejemplo 34. Unidad familiar transfronteriza

Cuotas individuales españolas: 13.000 de IRPF y 20.000 de IRNR. Cuota conjunta hipotética: 28.000. Diferencia deducible: 33.000 − 28.000 = 5.000 euros. La distribución entre la cuota estatal y autonómica exige aplicar la proporción de IRNR sobre el total y, para el resto, la regla de reparto por mitades.

13.9. Obras de mejora de eficiencia energética

La disposición adicional quincuagésima mantiene tres deducciones con plazos distintos:

Las dos primeras se aplican a vivienda habitual o vivienda arrendada o en expectativa de alquiler, si se alquila antes de 31 de diciembre de 2027. La tercera corresponde a propietarios de viviendas en edificios predominantemente residenciales y puede incluir garaje y trastero adquiridos conjuntamente.

Se exige certificado energético anterior y posterior expedido y registrado conforme al Real Decreto 390/2021; el anterior no puede tener más de dos años al inicio. La base comprende pagos por medios bancarios o tarjeta, nunca efectivo, y se reduce en subvenciones. No incluye equipos que usen combustibles fósiles. Una misma obra no duplica las deducciones.

Ejemplo 35. Mejora energética individual

Se pagan por transferencia 9.000 euros en 2026. Una subvención definitiva cubre 1.500. El certificado acredita una reducción del 35 % del consumo no renovable. Base previa: 7.500; coincide con el máximo anual de la deducción del 40 %. Deducción: 3.000 euros.

13.10. Vehículos eléctricos y puntos de recarga

Hasta el 31 de diciembre de 2026, la disposición adicional quincuagésima octava permite deducir el 15 % del valor de adquisición de un vehículo eléctrico nuevo elegible, con base máxima de 20.000 euros. Puede aplicarse al matricularlo o al pagar al vendedor un anticipo mínimo del 25 %, siempre que se complete la adquisición dentro del plazo legal. Solo alcanza una compra, el modelo debe ser subvencionable, matricularse por primera vez en España a nombre del contribuyente, respetar el precio máximo del programa y no afectarse a una actividad económica. Las ayudas reducen la base.

La instalación de un punto de recarga en un inmueble propio da derecho al 15 %, con base máxima anual de 4.000 euros, pagos bancarios, permisos y finalización no posterior a 2026. Si después se afecta el vehículo o el cargador a una actividad económica, se pierde el derecho.

Ejemplo 36. Vehículo eléctrico

Vehículo elegible por 32.000 euros, con ayuda pública de 4.000. Base económica: 28.000, pero la base máxima es 20.000. Deducción: 15 % × 20.000 = 3.000 euros.

13.11. Sistemas de autoconsumo renovable: novedad 2026

La disposición adicional sexagésima segunda, añadida en 2026, establece:

• 10 % por instalar entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2026 un sistema de autoconsumo renovable, incluido almacenamiento, en inmueble propio.
• 20 % para propietarios de viviendas en edificios predominantemente residenciales cuando la instalación colectiva se realiza en ese período.
• Base máxima anual de 5.000 euros.

La base exige medios de pago bancarios o tarjeta, se reduce en ayudas y no admite efectivo. La instalación debe finalizar en 2026, contar con permisos y, en particular, con Certificado de Instalaciones Eléctricas. No puede estar afecta a actividad económica ni generar a la vez la deducción de eficiencia energética por la misma instalación e inmueble.

13.12. Deducciones autonómicas

Cada comunidad puede aprobar deducciones sobre su cuota por nacimiento, familia, discapacidad, vivienda, alquiler, educación, donativos, inversión, despoblación, sostenibilidad y otras materias. Debe usarse la normativa de la comunidad correspondiente al ejercicio. No es correcto trasladar una deducción de una comunidad a otra ni usar la del año anterior sin verificarla.

Norma de referencia del capítulo: artículos 67 a 70 y 77 a 78 LIRPF; disposiciones adicionales cuadragésima octava, quincuagésima, quincuagésima octava y sexagésima segunda; disposiciones transitorias decimoquinta y decimoctava; Ley 49/2002; normativa autonómica.

14. Cuota líquida, cuota diferencial y resultado

14.1. Cuota líquida total

La cuota líquida total es la suma de la cuota líquida estatal y autonómica. A partir de ella se aplican, en el orden legal, la deducción por doble imposición internacional, la nueva deducción por rendimientos del trabajo y los pagos a cuenta, además de las deducciones diferenciales.

El nombre importa: una cuota íntegra no es una cuota líquida, y ninguna de ellas es todavía el resultado de la declaración.

14.2. Deducción por doble imposición internacional

Cuando el contribuyente obtiene y grava en el extranjero rentas integradas en su IRPF, puede deducir la menor de estas cantidades:

• Impuesto efectivo pagado en el extranjero por un tributo idéntico o análogo.
• Resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.

Se calcula separando, cuando proceda, rentas generales y del ahorro. El convenio aplicable puede limitar la tributación del Estado de la fuente; el exceso pagado sobre el convenio no debe trasladarse sin más a la deducción española, sino reclamarse al otro Estado.

Ejemplo 37. Límite de doble imposición

Renta extranjera integrada: 10.000. Impuesto extranjero: 2.500. Tipo medio efectivo español aplicable: 18 %. Límite español: 1.800. Se deduce 1.800 euros, no los 2.500 completos.

14.3. Pagos a cuenta

Se restan:

• Retenciones soportadas.
• Ingresos a cuenta.
• Pagos fraccionados de actividades económicas.
• Retenciones e ingresos a cuenta del IRNR en el año de cambio de residencia, en los casos legales.
• Otros pagos a cuenta reconocidos por la Ley.

Las retenciones no determinan el impuesto definitivo. Una retención baja no significa una exención; una retención alta puede originar devolución.

Principales porcentajes fijos vigentes en la fecha de corte:

En actividades económicas, los pagos fraccionados son, con carácter general, el 20 % en estimación directa; en estimación objetiva, 4 %, 3 % con una persona asalariada y 2 % sin personal, con las especialidades agrícolas y reglamentarias. Las retenciones soportadas se descuentan al calcular el pago fraccionado cuando procede.

14.4. Deducción por maternidad

Las mujeres con hijos menores de tres años que tienen derecho al mínimo por descendientes pueden minorar la cuota hasta 1.200 euros anuales por hijo cuando, en el momento del nacimiento, perciben una prestación contributiva o asistencial por desempleo o están dadas de alta en Seguridad Social o mutualidad; también si se dan de alta después y alcanzan al menos 30 días cotizados. En caso de fallecimiento de la madre o custodia exclusiva, puede corresponder al otro progenitor o tutor.

La deducción puede incrementarse hasta 1.000 euros por gastos de custodia en guarderías o centros de educación infantil autorizados. Se calcula por meses y está sometida a los límites y reglas del artículo 81. Puede solicitarse anticipadamente; lo cobrado se regulariza en la declaración.

14.5. Familia numerosa y personas con discapacidad a cargo

El artículo 81 bis regula deducciones de hasta 1.200 euros anuales por cada uno de estos supuestos:

• Familia numerosa; el importe se duplica para categoría especial.
• Ascendiente separado legalmente o sin vínculo matrimonial con dos hijos sin derecho a anualidades por alimentos y con derecho íntegro al mínimo.
• Cada descendiente con discapacidad con derecho al mínimo.
• Cada ascendiente con discapacidad con derecho al mínimo.
• Cónyuge no separado con discapacidad, rentas no exentas inferiores a 8.000 euros y sin derecho de otro contribuyente a las deducciones anteriores por él.

En familia numerosa se añaden hasta 600 euros anuales por cada hijo que exceda del número mínimo de la categoría. Se exige actividad, alta o percepción de prestaciones en los términos del artículo y existen límites, cesión del derecho entre contribuyentes y abono anticipado.

14.6. Resultado

De forma simplificada:

Cuota líquida total − doble imposición − deducción de trabajo 2026 − pagos a cuenta − maternidad − familia numerosa/discapacidad = cuota diferencial.

Si es positiva, resulta a ingresar. Si es negativa, existe una devolución derivada de la normativa, sin perjuicio de comprobación.

Norma de referencia: artículos 79 a 81 bis, 97 a 103 y disposición adicional sexagésima primera LIRPF; artículos 74 a 110 RIRPF.

15. Presentación, pago y rectificación de la declaración

15.1. Modelo, borrador y formas de presentación

La declaración ordinaria se presenta mediante el modelo 100 y el servicio Renta WEB. La orden ministerial de cada campaña fija el plazo, los sistemas de identificación, la domiciliación y las especialidades. Puede prestarse asistencia por internet, teléfono y oficinas, pero la transmisión es electrónica.

El borrador y los datos fiscales son una ayuda, no una liquidación comprobada ni una garantía de exactitud. El contribuyente debe añadir alquileres, ventas, criptomonedas, actividades, deducciones y cualquier dato ausente, y corregir titularidades o circunstancias personales erróneas.

Como referencia concreta, la campaña Renta 2025, desarrollada en 2026, se reguló por la Orden HAC/277/2026. El plazo general fue del 8 de abril al 30 de junio de 2026; la domiciliación se cerró, con carácter general, el 25 de junio. Estas fechas no deben proyectarse automáticamente sobre la futura campaña de Renta 2026.

15.2. Pago, fraccionamiento y compensación entre cónyuges

El importe a ingresar puede fraccionarse, sin interés ni recargo, en 60 % al presentar y 40 % en el plazo fijado por la orden. Para Renta 2025, el segundo plazo terminó el 5 de noviembre de 2026. El fraccionamiento especial no se aplica a autoliquidaciones complementarias.

Un cónyuge cuya declaración resulte a ingresar puede solicitar la suspensión del ingreso, sin intereses, hasta la cuantía de la devolución del otro cónyuge, si ambos cumplen las condiciones, presentan simultáneamente y el segundo renuncia al cobro hasta esa cantidad. No es tributación conjunta: son dos declaraciones individuales conectadas para el pago.

15.3. Declaración errónea

Si el error perjudica al contribuyente, puede solicitarse rectificación de la autoliquidación por el cauce habilitado, incluida la autoliquidación rectificativa cuando resulte aplicable al modelo y ejercicio. Si perjudica a Hacienda, debe presentarse complementaria, con recargo por declaración extemporánea si se hace sin requerimiento y fuera de plazo, o con las consecuencias del procedimiento si ya existe requerimiento.

Conviene conservar justificantes durante el plazo de prescripción y más tiempo cuando una operación despliega efectos futuros. El precio y gastos de compra de una vivienda, por ejemplo, serán necesarios al venderla quizá décadas después. Las pérdidas pendientes, bases negativas, aportaciones no reducidas y deducciones con mantenimiento también exigen trazabilidad.

Norma de referencia: artículos 96 a 103 LIRPF; artículos 61 a 67 RIRPF; Ley General Tributaria; orden anual de modelos.

16. Caso práctico integral —ejercicio 2026—

El caso está construido para recorrer todo el impuesto sin introducir una escala autonómica real que distraiga. Se supone una comunidad autónoma cuya escala general y mínimos coinciden con los estatales y que no tiene deducciones propias aplicables.

16.1. Datos

Teresa, viuda de 42 años, convive con una hija que tuvo dos años durante todo 2026, sin rentas. Presenta declaración individual.

Trabajo

• Salario dinerario: 42.000 euros.
• Uso particular, estimado en un 50 %, de un vehículo que la empresa adquirió por 30.000 euros. El ingreso a cuenta se repercute a Teresa.
• Cotizaciones a la Seguridad Social: 2.700 euros.
• Cuota sindical: 180 euros.
• Gastos de defensa jurídica frente a la empresa: 400 euros.
• Retenciones del trabajo: 7.500 euros.

Actividad profesional accesoria en estimación directa simplificada

• Ingresos: 12.000 euros, todos sometidos a retención del 15 %.
• Gastos deducibles justificados, antes del 5 % de difícil justificación: 3.500 euros.

Capital inmobiliario

• Vivienda alquilada todo el año como residencia del arrendatario: 12.000 euros.
• Contrato nuevo de 2026, fuera de zona tensionada y sin rehabilitación reciente.
• Intereses: 1.800; IBI: 500; seguro: 250; reparación: 1.000.
• Base amortizable de la construcción, ya comparados coste y valor catastral: 150.000 euros.
• Segunda vivienda a disposición todo el año, valor catastral revisado dentro de los diez ejercicios anteriores: 80.000 euros.

Ahorro

• Intereses: 1.200 euros.
• Dividendos: 800 euros.
• Ganancia por venta de acciones: 7.000 euros.
• Pérdida por venta de criptoactivos: 2.500 euros.
• Retenciones del capital mobiliario: 380 euros.

Reducciones y deducciones

• Aportación personal a plan de pensiones: 1.500 euros.
• Donativo de 400 euros a una entidad de la Ley 49/2002, cumpliendo fidelización.
• Teresa cumple los requisitos para la deducción por maternidad durante los doce meses. No hay gastos de guardería.

16.2. Rendimiento del trabajo

Valor del vehículo: 20 % × 30.000 × 50 % = 3.000 euros. Al repercutirse el ingreso a cuenta, no se añade.

No procede reducción del artículo 18 ni del artículo 20.

16.3. Actividad económica

Rendimiento previo: 12.000 − 3.500 = 8.500 euros. Gastos de difícil justificación: 5 % × 8.500 = 425 euros, por debajo del máximo de 2.000.

Rendimiento neto: 8.500 − 425 = 8.075 euros.

Retenciones soportadas: 15 % × 12.000 = 1.800 euros, que no minoran el rendimiento.

16.4. Capital inmobiliario e imputación

Amortización: 3 % × 150.000 = 4.500 euros.

La reducción es del 50 % porque se trata de un contrato nuevo de 2026 que no cumple los supuestos del 90 %, 70 % o 60 %. Aplicar el 60 % de forma automática sería incorrecto.

Imputación de la segunda vivienda: 1,1 % × 80.000 = 880 euros.

16.5. Bases imponibles y liquidables

Renta general:

Renta del ahorro:

• Capital mobiliario: 1.200 + 800 = 2.000.
• Transmisiones: 7.000 − 2.500 = 4.500.
• Base imponible y liquidable del ahorro: 6.500 euros.

No hace falta compensación cruzada porque ambos compartimentos son positivos.

16.6. Mínimo personal y familiar

• Mínimo de Teresa: 5.550.
• Primera descendiente: 2.400.
• Incremento por menor de tres años: 2.800.
• Total estatal y, por hipótesis, autonómico: 10.750 euros.

16.7. Cuotas íntegras

Parte general estatal

Cuota sobre 49.250:

• Hasta 35.200: 4.362,75.
• Resto, 14.050 × 18,5 % = 2.599,25.
• Total: 6.962,00.

Cuota sobre el mínimo: 10.750 × 9,5 % = 1.021,25.

Cuota general estatal: 6.962 − 1.021,25 = 5.940,75 euros.

Por la hipótesis del caso, cuota general autonómica: 5.940,75 euros.

Parte del ahorro

Cuota total: 6.000 × 19 % + 500 × 21 % = 1.245 euros. Mitad estatal: 622,50. Mitad autonómica: 622,50.

16.8. Deducciones, pagos a cuenta y resultado

Donativo fidelizado: 250 × 80 % + 150 × 45 % = 267,50 euros. Se reparte por mitades:

• Cuota líquida estatal: 6.563,25 − 133,75 = 6.429,50.
• Cuota líquida autonómica: 6.563,25 − 133,75 = 6.429,50.
• Cuota líquida total: 12.859 euros.

No procede la deducción de la disposición adicional sexagésima primera porque los rendimientos íntegros del trabajo superan 20.048,45 euros.

Pagos a cuenta:

• Retenciones de trabajo: 7.500.
• Retenciones de actividad: 1.800.
• Retenciones de capital: 380.
• Total: 9.680 euros.

Deducción por maternidad: 1.200 euros.

Resultado: 12.859 − 9.680 − 1.200 = 1.979 euros a ingresar.

16.9. Qué enseña el caso

1. La retribución en especie forma parte del rendimiento íntegro; la retención no es gasto.

2. La defensa jurídica tiene límite de 300 euros.

3. El gasto de difícil justificación vuelve al 5 % en 2026.

4. El alquiler nuevo ordinario aplica el 50 %, no el 60 % histórico.

5. La vivienda a disposición genera imputación, sin gastos.

6. Capital mobiliario y transmisiones se compensan primero en compartimentos separados.

7. El mínimo no se resta de la base: se calcula su cuota.

8. La escala del ahorro total llega al 30 % y tiene un tramo adicional desde 300.000 euros.

9. El donativo actualizado parte de 250 euros al 80 %.

10. Maternidad se aplica al final como deducción diferencial.

17. Lista de control para resolver cualquier supuesto

17.1. Calificación

• ¿La persona es contribuyente y cuál es su comunidad de residencia?
• ¿La renta está no sujeta, exenta o sometida a un régimen especial?
• ¿Es trabajo, capital inmobiliario, capital mobiliario, actividad, ganancia/pérdida o imputación?
• ¿Existe una regla específica que prevalece sobre la general?

17.2. Cuantificación

• ¿Se parte del importe íntegro, sin descontar retenciones?
• ¿La renta en especie incluye el ingreso a cuenta no repercutido?
• ¿Los gastos están enumerados, justificados, registrados e imputados correctamente?
• ¿Hay límites por inmueble, actividad, año o conjunto de rentas?
• ¿La amortización usa la base y el porcentaje correctos?
• ¿Existe reducción por irregularidad y se cumplen imputación única, generación y límite?

17.3. Integración

• ¿La renta va a la base general o al ahorro?
• ¿Se han formado por separado los dos compartimentos de ganancias y rendimientos?
• ¿Se aplica el 25 % solo en la compensación cruzada legal?
• ¿Hay saldos de los cuatro ejercicios anteriores y se compensan al máximo?

17.4. Liquidación

• ¿Las reducciones de base siguen el orden del artículo 50?
• ¿Los límites de previsión social son financiero, porcentual y fiscalmente correctos?
• ¿Los mínimos se prorratean y cumplen rentas, convivencia y declaración?
• ¿Se usa la escala autonómica real?
• ¿El mínimo se lleva a cuota y no se resta de la base?
• ¿Las anualidades aplican especialidad de escala o mínimo, pero no ambos?
• ¿Las deducciones respetan base, porcentaje, cuota disponible, mantenimiento y reparto estatal/autonómico?
• ¿Se restan al final todas las retenciones, pagos fraccionados y deducciones diferenciales?

18. Errores frecuentes que esta guía evita

• Confundir la campaña presentada en 2026 con el ejercicio 2026.
• Usar 15.000 euros como segundo límite de declaración cuando la Ley vigente fija 15.876.
• Olvidar que todo autónomo de alta debe declarar.
• Aplicar una reducción del 40 % a rentas irregulares cuando la general es del 30 %.
• Descontar retenciones del rendimiento íntegro.
• Computar como ingreso del alquiler el líquido transferido o incluir el IVA.
• Aplicar siempre el 60 % al alquiler de vivienda, ignorando el sistema 90/70/60/50 y el régimen transitorio.
• Sumar mejoras a reparación y deducirlas en un solo año.
• No restar amortizaciones al valor de adquisición al vender un inmueble alquilado.
• Usar el 7 % temporal de difícil justificación en lugar del 5 %.
• Aplicar en módulos umbrales prorrogados que no estén vigentes en la fecha del supuesto.
• Tratar la venta de un bono como ganancia patrimonial cuando es capital mobiliario.
• Compensar libremente pérdidas sin respetar compartimentos, límite del 25 % y plazo de cuatro años.
• Restar el mínimo personal de la base liquidable.
• Aplicar una única escala general estatal como si incluyera la autonómica.
• Mantener la antigua escala del ahorro sin el tramo del 30 %.
• Usar 150 euros como primer tramo reforzado de donativos, en vez de 250.
• Confundir una reducción de base con una deducción en cuota.
• Dar por aplicable una deducción autonómica sin comprobar residencia y ejercicio.
• Olvidar las nuevas deducciones de 2026 por trabajo, autoconsumo y prórrogas energéticas y de movilidad eléctrica.

19. Normativa y fuentes oficiales utilizadas

La guía se ha contrastado, con fecha de corte 20 de julio de 2026, con estas fuentes principales:

• Ley 35/2006 del IRPF, texto consolidado.
• Real Decreto 439/2007, Reglamento del IRPF, texto consolidado.
• Ley 49/2002, régimen fiscal de entidades sin fines lucrativos y mecenazgo.
• Orden HAC/1425/2025, módulos para 2026.
• Orden HAC/277/2026, campaña de Renta 2025.
• Manual práctico de Renta 2025 de la Agencia Tributaria, útil para la campaña desarrollada en 2026.
• Real Decreto-ley 5/2026, modificación de la deducción por rendimientos del trabajo.
• Real Decreto-ley 7/2026, medidas energéticas y de movilidad con efectos en 2026.

20. Consejo final

El objetivo de estos apuntes ampliados no es que el lector memorice una colección de porcentajes sin conexión. Es que pueda mirar cualquier renta y seguir el hilo: calificarla, calcularla, integrarla, liquidar el impuesto y explicar el resultado.

Cuando ese recorrido se entiende, los esquemas vuelven a cumplir su función. Sirven para repasar y ganar velocidad. Y cuando un resumen no basta, esta entrada queda como desarrollo completo, razonado y actualizado al que poder remitir.

Recursos para seguir trabajando

IRPF y Reglamento concordados

Consulta gratuitamente la norma mediante la aplicación interactiva o consíguela en gran formato y doble columna para estudiar.

Consulta la app interactivaConsíguelo en físico

© Emilio Cabrera. Todos los derechos reservados.